Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] sierpnia 2019 r. znak [...] Burmistrz określił i nakazał A.C. (obecnie A.B.) organowi prowadzącemu Niepubliczne Przedszkole [...] - siedziba przedszkola; ul. [...] - filia przedszkola nr 1; ul. [...] - filia przedszkola nr 2, zwrot kwoty dotacji w wysokości 16.690,00 zł przypadającą do zwrotu do budżetu Gminy jako dotację pobraną w nadmiernej wysokości w roku 2013 wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych za każdy dzień po upływie 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w art. 252 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 869 ze zm.) - zwanej dalej u.f.p. tj. od dnia doręczenia zalecenia pokontrolnego w dniu [...] października 2018r. do dnia zapłaty oraz kwotę dotacji w wysokości 20.711,00 zł przypadająca do zwrotu do budżetu Gminy jako dotację pobraną w nadmiernej wysokości w roku 2014 wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych za każdy dzień po upływie 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności o których mowa w art. 252 ust. 1 pkt 2 u.f.p. tj. od dnia doręczenia zalecenia pokontrolnego w dniu [...] października 2018 r. do dnia zapłaty.
W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji wskazał, iż w wyniku czynności kontrolnych prowadzonych wobec skarżącej w okresie od [...].03.2017 r. do [...].05.2017 r. przez R.B. i A.K. na podstawie upoważnień Burmistrza z dnia [...].02.2017 r. i [...].03.2017 r. Burmistrz w dniu [...].10.2018 r. wydał zalecenia pokontrolne w których nakazał zwrot dotacji pobranej w nadmiernej wysokości przez skarżącą wraz z odsetkami liczonymi jak od zaległości podatkowych za rok 2013 i 2014 w kwocie 26 280, 00 zł i 30 777, 00 zł. Pełnomocnik skarżącej odebrał zalecenia pokontrolne w dniu 09.10.2018 r. W związku z bezskutecznym wezwaniem skarżącej do zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w roku 2013 i 2014 organ pierwszej instancji wszczął postępowanie administracyjne. Decyzją z dnia [...].03.2019 r. Burmistrz określił opisanej powyżej placówce ww. kwoty dotacji do zwrotu, która została następnie uchylona w całości decyzją SKO z dnia [...].05.2019 r. nr [...], a sprawa została przekazana organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Powodem takiej decyzji SKO było między innymi niepełne zebranie materiału dowodowego oraz brak określenia terminu naliczania odsetek.
Po uchyleniu decyzji z dnia [...].03.2019 r. organ pierwszej instancji włączył do postępowania dodatkowe dokumenty: statut Przedszkola [...], miesięczne informacje o naliczeniu dotacji za rok 2013 i 2014 (25 dokumentów), pełnomocnictwo dla r.pr. W.B., pismo pełnomocnika z dnia [...].03.2019 r., e - mail pełnomocnika z dnia [...].03.2019 r., pismo A.B. z dnia [...].03.2019 r.
W toku prowadzonego postępowania organ pierwszej instancji ustalił: jeżeli chodzi o tryb udzielania dotacji dla przedszkoli niepublicznych w Gminie do 13 stycznia 2017 r. to określała Uchwała nr XLV/448/10 Rady Miejskiej z dnia 25 lutego 2010 r. w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji dla przedszkoli i szkół zakładanych i prowadzonych na terenie Gminy przez inne podmioty niż jednostki samorządu terytorialnego i ministrowie oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystania (pkt 5 wykazu). Na podstawie § 6 ust 5 uchwały A.C. składała na druku stanowiącym załącznik nr 3 do uchwały za każdy miesiąc "Rozliczenie dotacji otrzymanej z budżetu Gminy" zawierające w pkt I ppkt 1 "liczbę uczniów przedszkola według stanu na dzień 20 danego miesiąca. Na podstawie tych dokumentów dołączonych do postępowania (pkt 16, 17 wykazu) organ ustalił, że strona postępowania w poszczególnych miesiącach okresu od [...].01.2013 r. do [...].12.2014 r. podała następujące liczby uczniów uczęszczających do prowadzonego przez siebie przedszkola: 1. rok 2013: rozliczenie za grudzień 59 dzieci, listopad 56 dzieci, październik 56 dzieci, wrzesień 57 dzieci, sierpień 69 dzieci, lipiec 69 dzieci, czerwiec 69 dzieci, maj 69 dzieci, kwiecień 70 dzieci, marzec 70 dzieci, luty 76 dzieci, styczeń 74 dzieci, 2. rok 2014; rozliczenie za grudzień 40 dzieci, listopad 40 dzieci, październik 37 dzieci, wrzesień 37 dzieci, sierpień 58 dzieci, lipiec 58 dzieci, czerwiec 58 dzieci, maj 58 dzieci, kwiecień 58 dzieci, marzec 58 dzieci, luty 56 dzieci, styczeń 57 dzieci.
Organ pierwszej instancji po ponownym przeanalizowaniu wszystkich dokumentów włączonych do postępowania oraz dokumentów dostarczonych przez skarżącą w dniu 01.07.2019 r. tj. wydruku historii rachunku bankowego za rok 2013 i 2014, zawierające informację o uiszczonych przez rodziców opłatach za przedszkole za poszczególne miesiące roku 2013, 2014 oraz kserokopii umów z rodzicami na pobyt dzieci w Przedszkolu [...] w latach 2013 i 2014, dokumentów dostarczonych przez stronę w dniu 12.07.2019r. organ pierwszej instancji ustalił, że do Przedszkola uczęszczały w 2013 r. 95 dzieci, a w 2014 r. 73, wymieniając je przy tym z imienia i nazwiska oraz podając okres, w którym poszczególne dzieci uczęszczały do ww. przedszkola.
Ostatecznie organ I instancji ustalił, że do Przedszkola [...] w poszczególnych miesiącach od [...].01.2013 r. do [...].12.2014 r. według stanu na dzień 20 dnia danego miesiąca uczęszczało: w roku 2013: w styczniu 70 dzieci, w lutym 71 dzieci, w marcu 67 dzieci, w kwietniu 68 dzieci, w maju 67 dzieci, w czerwcu 66 dzieci, w lipcu 61 dzieci, w sierpniu 63 dzieci, we wrześniu 55 dzieci, w październiku 55 dzieci, w listopadzie 55 dzieci, w grudniu 56 dzieci, w roku 2014: w styczniu 55 dzieci, w lutym 55 dzieci, w marcu 57 dzieci, w kwietniu 57 dzieci, w maju 56 dzieci, w czerwcu 54 dzieci, w lipcu 49 dzieci, w sierpniu 41 dzieci, we wrześniu 34 dzieci, w październiku 35 dzieci, w listopadzie 37 dzieci, w grudniu 37 dzieci.
Mając na uwadze powyższe organ pierwszej instancji stwierdził, iż strona zawyżyła liczbę wychowanków przedszkola według stanu na dzień 20 danego miesiąca. W roku 2013 r.: w styczniu o 4 dzieci, w lutym o 5 dzieci, w marcu o 3 dzieci, w kwietniu o 2 dzieci, w maju o 2 dzieci, w czerwcu o 3 dzieci, w lipcu o 8 dzieci, w sierpniu o 6 dzieci, we wrześniu o 2 dzieci, w październiku o 1 dziecko, w listopadzie o 1 dziecko, w grudniu o 3 dzieci. W roku 2014 r: w styczniu o 2 dzieci, w lutym o 1 dziecko, w marcu o 1 dziecko, w kwietniu o 1 dziecko, w maju o 2 dzieci, w czerwcu o 4 dzieci, w lipcu o 9 dzieci, w sierpniu o 17 dzieci, we wrześniu o 3 dzieci, w październiku o 2 dzieci, w listopadzie o 3 dzieci, w grudniu o 3 dzieci.
Organ pierwszej instancji wskazał, iż skarżąca wykazywała w rozliczeniach miesięcznych zawyżoną liczbę dzieci niezgodną z dokumentami mającymi udowodnić faktyczny pobyt dzieci w przedszkolu zgromadzonymi w postępowaniu. W 24 miesiącach na 24 podlegających rozliczeniu co stanowi 100 % A.B. podała liczbę wychowanków niezgodną ze stanem faktycznym. Przekazane przez skarżącą do wglądu w czasie wnoszenia przez nią zastrzeżeń do protokołu dzienniki żywieniowe (3 sztuki) w jej opinii stanowiły wiarygodne źródło w zakresie ustalenia liczby dzieci faktycznie uczęszczających do przedszkola, gdyż są one w ocenie skarżącej rzetelnie prowadzone z uwagi na konieczność rozliczania się z rodzicami dzieci za każdy skonsumowany bądź nie posiłek w ciągu dnia pobytu dziecka w przedszkolu, co podważył pełnomocnik strony w piśmie z dnia [...].03.2019 r.
Dalej organ wskazał, iż ustalając liczbę dzieci faktycznie uczęszczających do przedszkola oparł swoje ustalenia na wszystkich dokumentach zgromadzonych w niniejszym postępowaniu w szczególności na danych z dzienników żywieniowych przedłożonych do wglądu w dniu 14.05.2018 r., imiennych wykazach dzieci za 2013 r. zgromadzonych w trakcie kontroli, dodatkowo wniesionych w przedmiotowym postępowaniu przez stronę w dniu 01.07.2019 r. dokumentów tj. umów cywilno - prawnych na pobyt dziecka w przedszkolu za 2013 r. i 2014 r., wydruków historii rachunku bankowego za 2013 r. i 2014 r. z opłatami za pobyt w przedszkolu (w aktach sprawy), dodatkowo wniesionych dokumentów przez stronę w dniu 12.07.2019 r. tj. imiennych wykazach dzieci za 2013 r. i 2014 r. sporządzonych na dzień 20 każdego miesiąca, wypowiedzeń umów cywilno - prawnych na pobyt dziecka w przedszkolu. Organ pierwszej instancji wskazał, iż strona do dnia wydania zaskarżonej decyzji nie dostarczyła dzienników żywieniowych jak i dzienników zajęć.
Oparcie analizy na powyższych dokumentach pozwoliło organowi pierwszej instancji stwierdzić ile dzieci w poszczególnych miesiącach 2013 r. i 2014 r. faktycznie uczęszczało do przedszkola. Dalej organ pierwszej instancji wskazał, iż według statutu przedszkola umowa stanowi podstawę zapisu dziecka do przedszkola, nie rodzi jednak obowiązku prawnego do pobrania na to dziecko dotacji z budżetu Gminy w sytuacji gdy dziecko do przedszkola faktycznie nie uczęszcza. Wie o tym strona prowadząc dzienniki zajęć odnotowujące obecność dziecka w przedszkolu na zajęciach. Niefortunne zdarzenie zniszczenia dzienników zajęć, które jak wskazał organ pierwszej instancji mogło się zdarzyć nie uprawnia strony do zaniechania obowiązku udowodnienia w inny sposób nie budzący wątpliwości, że dzieci które wykazała we wniosku o dotację w 2013 r. i 2014 r. faktycznie uczęszczały do przedszkola. Organ pierwszej instancji wskazał, iż sama umowa podpisana z rodzicami na pobyt dziecka w przedszkolu nie stanowi wiarygodnego źródła dokumentującego faktyczny pobyt dziecka na zajęciach w przedszkolu, umowy były wypowiadane przez rodziców np. na okres wakacyjny czy też w momencie przyjęcia dziecka do publicznego przedszkola albo rezygnacji z uczęszczania, a mimo to dziecko nadal było wykazywane w miesięcznych informacjach o dotację.
Organ szczegółowo przeanalizował nie tylko umowy, ale również wpłaty rodziców za pobyt dziecka w przedszkolu i ustalenia wynikające z wcześniejszej analizy dzienników żywieniowych. Organ pierwszej instancji ustalił, że strona zawarła z rodzicami/opiekunami niżej wymienionych dzieci umowy o przyjęcie dziecka do przedszkola, jednak strona nie udokumentowała pobytu tych dzieci w przedszkolu we wskazanych miesiącach ani opłata za przedszkole, ani zamówieniem posiłku odnotowanym w dzienniku żywieniowym czy też w inny sposób, dlatego w ocenie organu pierwszej instancji twierdzenie, że dziecka w tym okresie nie było w przedszkolu jest słuszne. Organ pierwszej instancji wskazał, iż strona nie dostarczyła żadnego dokumentu rzetelnie potwierdzającego faktyczny pobyt dzieci we wskazanych okresach w przedszkolu, a następnie organ wymienił, o które dzieci chodzi.
Dalej Burmistrz wskazał, iż w dniu 12.07.2019 r. strona dostarczyła imienne wykazy dzieci na 20 dzień danego miesiąca 2013 r. i 2014 r. Organ pierwszej instancji wskazał, iż porównał wykazy z dokumentami wniesionymi przez stronę w dniu 01.07.2019r. oraz z imiennymi wykazami, które strona złożyła w trakcie wcześniejszej kontroli. Organ stwierdził w tym przypadku również rozbieżności.
Organ wskazał, iż porównanie wykazów imiennych dzieci za 2013r. przekazanych w trakcie kontroli z wykazami imiennymi dzieci za 2013r. dostarczonych organowi 12.07.2019 r.: - w miesiącu kwietniu strona wykazała pierwotnie 71 dzieci obecnie 70 - w miesiącu maju strona wykazała pierwotnie 69 dzieci obecnie 70 - w miesiącu lipcu strona wykazała pierwotnie 68 dzieci obecnie 69 - w miesiącu sierpniu strona wykazała pierwotnie 70 dzieci obecnie 71 - w miesiącu październiku strona wykazała pierwotnie 59 dzieci obecnie 60 - w miesiącu listopadzie strona wykazała pierwotnie 59 dzieci obecnie 60 - w miesiącu grudniu strona wykazała pierwotnie 59 dzieci obecnie 60.
Następnie Burmistrz, na podstawie porównania wykazów imiennych dzieci za 2013 r. dostarczonych organowi 12.07.2019 r. z umowami dostarczonymi 01.07.2019 r. wykazał rozbieżności w poszczególnych miesiącach. Dalej organ I instancji wskazał, iż wykazy sporządzone przez skarżącą i dostarczone w dniu 12.07.2019 r. nie stanowią wiarygodnego źródła dokumentującego faktyczny pobyt dziecka w przedszkolu, gdyż różnią się one od wykazów sporządzonych w trakcie kontroli i nie są spójne z umowami, które dostarczyła w dniu 01.07.2019 r. Organ pierwszej instancji nie wie na podstawie jakich dokumentów strona sporządziła imienne wykazy dzieci na ich obecność 20 dnia każdego miesiąca. Burmistrz zauważył, iż zostały tak sporządzone, aby liczba z wykazu odpowiadała informacji o liczbie uczniów, na które strona pobrała dotacje. Organ podkreślił, iż niezrozumiałe jest co było przyczyną, iż do dnia zakończenia postępowania strona nie dostarczyła dzienników żywieniowych, które w ocenie strony i w ocenie organu pierwszej instancji w przypadku braku dzienników zajęć stanowią najbardziej wiarygodne źródło informacji dotyczącego taktycznego pobytu dziecka w przedszkolu.
Organ pierwszej instancji wyjaśnił, iż dopuszczając w postępowaniu do ponownego udowodnienia odmiennego stanu niż ten który wynika z pierwotnych ustaleń w decyzji z dnia [...].03.2019 r. poprzez wniesienie przez stronę umów i potwierdzeń opłat czesnego za pobyt w przedszkolu celem wyjaśnienia nieprawidłowości w ustaleniu liczby dzieci ostatecznie stwierdził, iż wyczerpują zakres materiału dowodowego uznając fakty wskazane w uzasadnieniu decyzji za udowodnione. Burmistrz stwierdził, iż skarżąca do dnia wydania decyzji nie wyjaśniła w sposób rzetelny wszystkich rozbieżności w ilości dzieci faktycznie uczęszczających do przedszkola w poszczególnych miesiącach 2013 r. i 2014 r. wynikających z badanego materiału dowodowego, a ilością dzieci przedstawioną w rozliczeniach dotacji otrzymanej z budżetu Gminy w poszczególnych miesiącach 2013 i 2014.
W dalszej kolejności Burmistrz powołał przepisy mające zastosowanie w sprawie oraz przywołał orzecznictwo sądów administracyjnych. Następnie stwierdził, iż zestawienie podanych przepisów jednoznacznie wskazuje, że dotacja może być przyznana tylko na dziecko, które jest w wieku powyżej 2,5 lat i jest faktycznym uczestnikiem realizowanych przez przedszkole zadań, dlatego tez dotacja nie przysługuje na dziecko, które nie uczęszcza do przedszkola nie jest uczestnikiem zajęć odbywających się w przedszkolu. Nie dotyczy to czasowej nieobecności spowodowanej np. chorobą dziecka. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ pierwszej instancji ustalił w formie tabelarycznej kwoty dotacji pobranej w nadmiernej wysokości przez A.B. w poszczególnych miesiącach.
W wyniku przeprowadzonego postępowania w oparciu o dowody z dokumentów organ uznał za udowodnione, że w roku 2013 i 2014 nastąpiło pobranie dotacji w nadmiernej wysokości czyli wyższej niż określona w odrębnych przepisach, umowie lub w wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania.
Organ I instancji odnosząc się do zarzutu przedawnienia dotacji za 2013 r. wskazał, iż dla zwrotu pobranej dotacji nie jest konieczne wydanie decyzji o jej zwrocie, wobec czego uznać należy, że zobowiązanie do zwrotu dotacji powstaje z mocy prawa stosownie do treści przepisu art. 21 § 1 pkt 1 o.p. w związku z art. 2 § 2 o.p., zaś sama decyzja w przedmiocie zwrotu dotacji ma charakter deklaratoryjny. Stosownie do treści art. 21 § 1 pkt 1 o.p. zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, zatem zdarzeniem o jakim stanowi art. 21 § 1 pkt 1 o.p. jest stwierdzenie pobrania przez skarżącą dotacji w nadmiernej wysokości w 2013 r. i 2014 r., co w niniejszej sprawie nastąpiło w wyniku przeprowadzonej przez organ pierwszej instancji kontroli Niepublicznego Przedszkola [...] w przedmiocie prawidłowości pobrania i wykorzystania dotacji przyznanej przez Gminę na bieżącą działalność Niepublicznego Przedszkola [...] w latach 2013- 2014. Wobec powyższego w przypadku zwrotu dotacji, pięcioletni termin przedawnienia o jakim stanowi art. 70 § 1 o.p. w odniesieniu do dotacji za 2013r. rozpoczął swój bieg z końcem 2018r. (należy bowiem wskazać, iż stwierdzenie okoliczności dotacji w nadmiernej wysokości należy zatem wiązać z doręczeniem zalecenia pokontrolnego, co miało miejsce w dniu [...].10.2018 r.), a jego upływ nastąpi z dniem 31 grudnia 2023 r., a zatem wbrew twierdzeniom strony skarżącej w chwili wydania decyzji organu pierwszej instancji tj. w dniu [...] marca 2019 r. termin przedawnienia jeszcze nie upłynął.
Twierdzenia strony skarżącej, iż termin przedawnienia powinien być liczony od dnia otrzymania środków przez beneficjenta, w takich więc przypadkach wydanie i doręczenie decyzji winno nastąpić w ciągu pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym dotacja została udzielona i powinna zostać wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem" jest sprzeczna z treścią art. 252 ust. 1 u.f.p., który odnosi się do dnia stwierdzenia okoliczności o których mowa w pkt 1 lub w pkt 2, a nie do dnia wypłaty.
W konsekwencji Burmistrz podkreślił, iż A.B. prowadząca Niepubliczne Przedszkole [...] pobrała dotację w nadmiernej wysokości z uwagi na zawyżoną liczbę uczniów korzystających z prowadzonego przedszkola.
Odwołanie od powyższej decyzji złożyła A.B. reprezentowana przez radcę prawnego, zarzucając naruszenie:
- - art. 70 § 1 o.p. w związku z art. 60 i art. 67 u.f.p.,
- - art. 6 k.p.a., art. 75 § 1 k.p.a., art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a., art. 80 k.p.a., art. 107 § 1 k.p.a. w związku z art. 252 ust 1 pkt 1 i 2, ust. 5 i 6 u.f.p.
Ponadto strona skarżąca na podstawie art. 136 § 2 k.p.a. wniosła o przeprowadzenie przez SKO postępowania wyjaśniającego w zakresie niezbędnym do rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Jak wynika z uzasadnienia skarżonej decyzji organ pierwszej instancji przeprowadził postępowanie administracyjne z naruszeniem zasad postępowania w szczególności art. 6, art. 7, art. 77 § 1, art. 75 § 1, art. 80, art. 107 § 1 k.p.a. W uzasadnieniu złożonego środka odwoławczego skarżąca uzasadniła podniesione zarzuty.
Decyzją z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, na podstawie art. 138 § 1 pkt 2, art. 105 k.p.a. w związku z art. 67 ust. 1 u.f.p.:
- 1) uchyliło decyzję organu pierwszej instancji w zakresie punktu 1 sentencji określającego i zobowiązującego A.B. organ prowadzący Niepubliczne Przedszkole [...] - siedziba przedszkola ul. [...] przedszkola nr 1 ul. [...] - filia przedszkola nr 2 do zwrotu kwoty dotacji 16 690, 00 zł do budżetu Gminy jako dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w roku 2013 r. wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych za każdy dzień po upływie 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności o których mowa w art. 252 ust. 1 pkt 2 u.f.p. tj. od dnia doręczenia zalecenia pokontrolnego w dniu 09.10.2018 r. do dnia zapłaty i w tej części umorzyć postępowanie przed organem pierwszej instancji,
- 2) uchyliło decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej określenia w punkcie 2 sentencji terminu od którego nalicza się odsetki w zakresie dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w 2014 r. i orzekając co do istoty nadaje uchylonej części osnowy decyzji dotyczącej określenia terminu, od którego nalicza się odsetki w zakresie dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w 2014 r. nowe brzmienie: wraz z odsetkami określonymi jak dla zaległości podatkowych począwszy od dnia [...].10.2018 r. do dnia zapłaty,
- 3) w pozostałej części utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy.
Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie SKO rozpoczęło od zarzutu przedawnienia, gdzie strona skarżąca wskazała, iż kwota dotacji wypłacona za rok 2013 uległa przedawnieniu. Skarżąca w odwołaniu od decyzji zaznaczyła, iż bieg terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji pobranych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem pobranych nienależnie lub w nadmiernej wysokości rozpoczyna się z końcem roku w którym beneficjent otrzymał i miał wykorzystać dotację.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze analizując przedmiotową sprawę uznało, iż w przedmiotowej sprawie doszło do przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji wraz z odsetkami pobranej w nadmiernej wysokości w roku 2013 w kwocie 16 690,00 zł. Następnie organ II instancji przytoczył przepisy u.f.p. oraz o.p. dotyczące definicji środków publicznych oraz przedawnienia zobowiązań podatkowych. Kolegium podało, że skoro obowiązek zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości powstał z mocy prawa to organ administracyjny wydaje decyzję określającą, o której stanowi art. 252 u.f.p. w terminie 5 lat licząc od końca roku w którym beneficjent otrzymał dotację.
Ponadto wskazało, iż z akt administracyjnych sprawy nie wynika, by zaistniały jakiekolwiek okoliczności skutkujące zawieszeniem czy przerwaniem biegu terminu przedawnienia. Wobec powyższego SKO stwierdziło, iż skoro sporna dotacja została przyznana i przekazana skarżącej za 2013 r. to termin przedawnienia winien być liczony od końca 2013 r. i upłynął wraz z końcem 2018 r.
Przechodząc do rozważań dotyczących kwoty dotacji w wysokości 20.711, 00 zł pobranej w nadmiernej wysokości w 2014 r. Kolegium przytoczyło przepisy mające zastosowanie w sprawie oraz ustalenia w tym zakresie organu I instancji. Następnie wskazało, iż z otrzymaniem dotacji oświatowych wiąże się kontrola ich wydatkowania, która pozostaje w związku z wyrażoną w ustawie o finansach publicznych zasadą jawności i przejrzystości gospodarowania środkami publicznymi.
Organ odwoławczy podkreślił, iż do dotacji, która była wykorzystana w nadmiernej wysokości zasadnym było zastosowanie art. 252 u.f.p. i wydanie decyzji przez organ pierwszej instancji wobec braku zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w 2014 r. w zaskarżonej decyzji. Kolegium podało między innymi, iż organ I instancji wskazał z imienia i nazwiska dzieci, co do których skarżąca nie dostarczyła żadnego dokumentu rzetelnie potwierdzającego faktyczny pobyt w przedszkolu w poszczególnych miesiącach 2014 r., bowiem dotacja będąca przedmiotem niniejszego postępowania ustalana jest na podstawie liczby dzieci faktycznie uczęszczających do przedszkola. W toku prowadzonego postępowania skarżąca miała wielokrotnie możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów stanowiących podstawę wydania zaskarżonej decyzji, skarżąca miała również taką możliwość po zakończeniu gromadzenia dowodów, a przed wydaniem zaskarżonej decyzji.
Kolegium stwierdziło, iż Burmistrz w zaskarżonej decyzji określił wysokość dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w 2014 r. wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych za każdy dzień po upływie 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w art. 252 ust 1 pkt 2 u.f.p tj. od dnia doręczenia zalecenia pokontrolnego w dniu [...].10.2018r. do dnia zapłaty. Sposób ustalenia początku biegu odsetek określa się zgodnie z art. 252 ust 1 i ust 6 u.f.p. Stosownie do treści art. 252 ust. 1 pkt 2 u.f.p. dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Zaś ust. 6 stanowi, iż odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia: 1) przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, 2) następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1 i 2 w odniesieniu do dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości.
Odnośnie dotacji pobranej w nadmiernej wysokości Kolegium wskazało, iż stwierdzenie okoliczności pobrania dotacji w nadmiernej wysokości należy łączyć z momentem otrzymania przez skarżącą zaleceń pokontrolnych od tego dnia bowiem biegnie 15 dniowy termin do dobrowolnego zwrotu dotacji i w konsekwencji wyznaczenie dnia rozpoczęcia biegu terminu do naliczania przez organ administracyjny odsetek. Jak wynika z ustaleń organu pierwszej instancji zalecenia pokontrolne zostały stronie doręczone w dniu 09.10.2018 r. i od tego dnia biegł piętnastodniowy termin do naliczania odsetek, czyli od dnia 25.10.2018 r. Do koniecznych elementów decyzji w zakresie dotacji pobranej w nadmiernej wysokości należy określenie przez organ kwoty przypadającej do zwrotu oraz termin, od którego nalicza się odsetki. Decyzja w przedmiocie zwrotu dotacji ma charakter deklaratoryjny, bowiem zobowiązanie do zwrotu dotacji powstaje z mocy prawa.
Wobec powyższego Kolegium uchyliło decyzję w części dotyczącej naliczania odsetek w związku z dotacją pobraną w nadmiernej wysokości w roku 2014 i orzekło co do istoty sprawy w tym zakresie, z uwagi na fakt, iż organ I instancji w osnowie zaskarżonej decyzji wskazał, iż "odsetki należą się za każdy dzień po upływie 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności o których mowa w art. 252 ust 1 pkt 2 u.f.p. tj. od dnia doręczenia zalecenia pokontrolnego w dniu 09.10.2018 r. do dnia zapłaty", nie wskazując precyzyjnie daty od kiedy naliczane są odsetki. Dzień doręczenia zaleceń pokontrolnych jest dniem stwierdzenia okoliczności w rozumieniu art. 252 ust 1 pkt 2 u.f.p., dlatego od tej daty należało liczyć 15 dniowy termin, który upływa w dniu 25.10.2018r.
W świetle powyższego zarzut skarżącej, iż pewnym terminem stwierdzenia okoliczności pobrania dotacji w nadmiernej wysokości jest termin wydania skarżonej decyzji tj. [...] sierpnia 2019 r., a zatem termin zwrotu nakazanych do zwrotu środków nastąpić powinien 28 sierpnia 2019 r., dlatego też odsetki powinny być liczone od dnia 29 sierpnia 2019 r., jest całkowicie bezzasadny.
Kolegium stwierdziło, iż Burmistrz prawidłowo ocenił, że w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki do określenia i nakazania zwrotu skarżącej kwoty dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w 2014 r. wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych od dnia 25.10.2018 r. do dnia zapłaty. W toku prowadzonego postępowania zgromadzony został materiał dowodowy celem ustalenia stanu faktycznego sprawy. Organ pierwszej instancji wzywał skarżącą do składania wyjaśnień, jak i przedstawienia dokumentów, z których wynikałoby, iż skarżąca nie pobrała dotacji w nadmiernej wysokości za rok 2014. Strona nie była w stanie wskazać żadnych konkretnych informacji i dowodów w tym zakresie, zaś podnoszone przez skarżącą zarzuty opierały się głównie na polemice z oceną organu pierwszej instancji, że w sprawie zaistniały przesłanki do zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w 2014 r. wraz z odsetkami.
Jak wynika z uzasadnienia skarżonej decyzji organ pierwszej instancji ustalił, że skarżąca wskazywała w rozliczeniach miesięcznych zawyżoną liczbę dzieci, a nadto organ ustalił, iż skarżąca nie dostarczyła żadnego dokumentu rzetelnie potwierdzającego faktyczny pobyt dzieci (str. 12-14 decyzji) we wskazanych miesiącach 2014 r. w Przedszkolu [...]. Kolegium wskazało, iż uznanie, że dotacja należna jest zarówno na dzieci nie korzystające z przedszkola, jak i na dzieci, które regularnie do niego uczęszczają, prowadziłoby do nieuprawnionego uznania, iż zaprzestanie uczęszczania dziecka do przedszkola nie ma wpływu na dotację przyznaną przez organ.
W końcowej części uzasadnienia Kolegium wskazało, iż obowiązkiem organu prowadzącego przedszkole niepubliczne jest dokonanie rozliczenia dotacji w oparciu o dowody księgowe, rachunki, faktury, listy płac, wyciągi bankowe, dokumentację z przebiegu nauczania, zaś w przypadku kontroli przeprowadzonej przez organ administracyjny dane konieczne do oceny przez organ prawidłowości i celowości wykorzystania dotacji powinny wynikać z powyższych dokumentów. Ciężar udowodnienia prawidłowości wydatkowania i rozliczenia dotacji spoczywa na beneficjencie, którego obowiązkiem jest właściwe i rzetelne udokumentowanie wydatków, poprzez przedłożenie dowodów je potwierdzających.
Mając na uwadze powyższe SKO poparło stanowisko organu pierwszej instancji, iż w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki do określenia i nakazania zwrotu skarżącej kwoty dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w 2014 r. w kwocie 20.711,00 zł wraz z odsetkami.
Skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2019 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. wniosła, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, A.B.. Powyższe rozstrzygnięcie strona zaskarżyła w części:
- – dotyczącej określenia w punkcie 2 sentencji terminu, od którego nalicza się odsetki w zakresie dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w 2014 roku - pkt 2 osnowy (rozstrzygnięcia);
- – utrzymującej w mocy pozostałą część ww. decyzji Burmistrza z dnia [...] sierpnia 2019 r. znak [...] - pkt 3 osnowy (rozstrzygnięcia).
Strona zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów postępowania poprzez naruszenie art. 70 § 1 o.p. w związku z art 70 § 6 pkt 2 o.p. i art. 60 i 67 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 roku o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 869 z późn. zm. – dalej u.f.p.), art. 15 k.p.a., w związku z art. 136 § 1 k.p.a., art. 107 § 1 oraz art. 8 § 1 k.p.a. w związku z art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2, i ust. 6 u.f.p.
W oparciu o tak postawione zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie przedmiotowej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego we wskazanej powyżej części oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przypisanych.
W uzasadnieniu skargi strona przedstawiła dotychczasowy przebieg postępowania oraz uzasadniła przywołane na wstępie zarzuty.
Strona powołując się na art. 70 § 1 o.p. w związku z art 70 § 6 pkt 2 o.p. i art. 60 i 67 u.f.p. podniosła, iż w przedmiotowej sprawie doszło także do przedawnienia kwoty dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w roku 2014. Dalej strona wskazała na art. 90 ust. 3c ustawy o systemie oświaty dotacje, o których mowa w ust. 1a-3a. w 2014 roku były przekazywane w 12 częściach w terminie do ostatniego dnia każdego miesiąca na rachunek bankowy szkoły lub placówki, z tym że część za grudzień była przekazywana w terminie do dnia 15 grudnia. Strona podkreśliła, iż świadczenie gminy w postaci dotacji dla niepublicznych przedszkoli jest świadczeniem jednorazowym, którego wysokość jest określona bez odwoływania się do elementu czasu, zaś jego zaliczkowe wypłacanie w dwunastu częściach, jest tylko sposobem spełnienia tego świadczenia, który służyć ma zapewnieniu bieżących środków na funkcjonowanie tych placówek.
Zaliczki nie mają charakteru samodzielnego świadczenia, lecz są częścią jednego większego świadczenia. Zastosowanie art. 70 § 1 o.p. prowadzi w ocenie strony do konkluzji, że pięcioletni termin przedawnienia, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, w przypadku wykorzystania środków niezgodnie z przeznaczeniem, rozpoczyna swój bieg od dnia otrzymania tych środków przez beneficjenta. W takich więc przypadkach wydanie i doręczenie decyzji winno nastąpić w ciągu pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dotacja była przyznana i powinna zostać wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem. Zdaniem strony kwota dotacji wypłacona skarżącej za rok 2014 uległa przedawnieniu, albowiem datę początkową przedawnienia stanowić będzie data wypłaty dotacji, od której końca, tj. 2014 roku liczyć się będzie okres przedawnienia. Zatem z dniem 31 grudnia 2019 roku nastąpił pięcioletni okres przedawnienia dotacji wypłaconej w 2014 roku. Na poparcie swojego poglądu skarżąca przywołała orzecznictwo sądów administracyjnych.
Podsumowując skarżąca stwierdziła, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji pobranych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, pobranych nienależnie lub w nadmiernej wysokością rozpoczyna się z końcem roku, w którym beneficjent otrzymał i miał wykorzystać dotację. Strona powołując się na art. 70 § 6 pkt 2 o.p., zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania. Jak wskazano powyżej z dniem 31 grudnia 2019 r. nastąpił pięcioletni okres przedawnienia dotacji wypłaconej w 2014 r. Bieg terminu przedawnienia nie uległ zawieszeniu, ponieważ skarga do sądu administracyjna nie została złożona przed 31 grudnia 2019 roku.
Zarzucając naruszenie art 15 k.p.a. w związku z art 136 § 1 k.p.a. skarżąca stwierdziła, iż uzasadnienie zaskarżonej decyzji bez wątpienia wskazuje, iż Kolegium nie przeprowadziło ponownie postępowania w zakresie ustaleń faktycznych opierając się na rozstrzygnięciu zawartym w decyzji organu I instancji, tym samym naruszając zasadę dwuinstancyjności.
Z kolei podnosząc naruszenie art. 107 § 1 oraz art. 8 § 1 k.p.a. w związku z art 252 ust. 1 pkt 1 i 2 i ust 6 u.f.p. strona stwierdziła, iż w osnowie decyzji organu I instancji niezgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2 u.f.p. nie określono terminu zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości. Wprawdzie w uzasadnieniu zawartym w decyzji organu I instancji wskazano termin zwrotu kwoty dotacji uznanej za pobraną w nadmiernej wysokości w 2014 roku wskazanej w rozstrzygnięciu, jednakże z decyzji organu żądającego zwrotu dotacji, zdaniem strony, musi wynikać w sposób jasny i czytelny, podstawa do jej naliczenia w zakresie kwot i terminów.
Jednocześnie skarżąca wskazała, iż w rozstrzygnięciu skarżonej decyzji wadliwie określono termin stwierdzenia okoliczności pobrania dotacji w nadmiernej wysokości co ma istotny wpływ na okres liczenia odsetek, a co za tym idzie ich wysokość. W osnowie (rozstrzygnięciu) skarżonej decyzji organ II instancji wskazuje, iż skarżąca powinna zwrócić określoną kwotę wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych począwszy od dnia 25 października 2018 r. do dnia zapłaty. Z takim rozstrzygnięciem nie zgadza się skarżąca podając, iż pewnym terminem stwierdzenia okoliczności pobrania dotacji w nadmiernej wysokości jest termin wydania decyzji organu l instancji, tj. [...] sierpnia 2019 roku, a zatem termin zwrotu nakazanych do zwrotu środków nastąpić powinien 28 sierpnia 2019 roku. Dlatego też odsetki powinny być liczone od dnia 29 sierpnia 2019 roku.
W odpowiedzi na skargę Kolegium podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wskazało, że zarzuty podniesione w skardze są nieuzasadnione.
W odniesieniu do obowiązku przeprowadzania ponownie postępowania dowodowego SKO wskazało, że organ odwoławczy ma prawo skorzystać z materiałów dowodowych zebranych w postępowaniu przez organ I instancji i w przypadku, gdy uzna, że zostało ono przeprowadzone prawidłowo oraz nie ma podstaw do kwestionowania ustaleń poczynionych przez ten organ, nie ma obowiązku przeprowadzać w tym zakresie ponownego postępowania dowodowego.
Zdaniem Kolegium nie doszło także do naruszenia art. 107 k.p.a. w zw. z art. 252 ust. 1 u.f.p., gdyż termin zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości jest określony ustawowo, wynosi 15 dni i nie zależy od tego, czy organ powtórzy go w decyzji.
Kolegium stwierdziło, iż niezrozumiały jest zarzut przedawnienia z art. 68 § 1 o.p., gdyż decyzja o zwrocie dotacji wydana przez organ I instancji ma charakter deklaratoryjny, a nie konstytutywny (art. 68 § 1 o.p. stosuje się do decyzji konstytutywnych, tj. decyzji z art. 21 § 1 pkt 2 o.p.), ponieważ zobowiązanie to powstaje z mocy prawa, czyli w swoim charakterze będzie zbliżona do decyzji określającej z art. 21 § 3 o.p. i zastosowanie będą miały przepisy dotyczące wydawania takich właśnie decyzji. Jednocześnie nie sposób zgodzić się z zarzutem "przedawnienia dotacji" w oparciu o art. 70 § 1 o.p., gdyż w dniu orzekania przez Kolegium nie doszło jeszcze do upływu pięcioletniego terminu do prowadzenia postępowania i wydania decyzji ostatecznej w prowadzonym postępowaniu. Kolegium wydając decyzję w dniu [...].12.2019 r. zmieściło się w pięcioletnim terminie. SKO podkreśliło, że po upływie terminu określonego w art. 70 § 1 o.p. ustała możliwość dalszego prowadzenia postępowania w tym zakresie, jednak nie doszło do wygaśnięcia zobowiązania z tytułu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. 2020 r., poz. 365) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.
Stosownie natomiast do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej jako p.p.s.a.) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi następuje, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu. Sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (art. 134 § 2 p.p.s.a.).
Po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji w wyżej wskazanych granicach Sąd stwierdził, że skarga nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.
Należy wskazać, że w rozpoznawanej sprawie dotacja dla skarżącej prowadzącej niepubliczne przedszkole [...] została udzielona na podstawie art. 90 ust.2 b (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.) ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. z 2019 r., poz. 1481). Zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy o systemie oświaty organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego ustala tryb udzielania i rozliczania dotacji, o których mowa w ust. 1a-1c i 2-3b, oraz tryb i zakres kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystywania, uwzględniając w szczególności podstawę obliczania dotacji, zakres danych, które powinny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji i w rozliczeniu jej wykorzystania, oraz termin i sposób rozliczenia dotacji. Tryb udzielania dotacji dla przedszkoli niepublicznych w Gminie do 13 stycznia 2017 r. określała Uchwała nr XLV/448/10 Rady Miejskiej z dnia 25 lutego 2010 r. w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji dla przedszkoli i szkół zakładanych i prowadzonych na terenie Gminy przez inne podmioty niż jednostki samorządu terytorialnego i ministrowie oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystania.
Należy wskazać, że skarżąca nie podniosła w skardze zarzutów skierowanych przeciwko dokonanym w sprawie ustaleniom faktycznym. Zdaniem Sądu stan faktyczny sprawy został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej, na podstawie całokształtu dostępnych w sprawie dowodów. Orzekające w sprawie organy wyjaśniły motywy podjętego rozstrzygnięcia, a przytoczona argumentacja jest wystarczająca do podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia. Organ pierwszej instancji wzywał skarżącą do składania wyjaśnień, jak i przedstawienia dokumentów z których wynikałoby, iż skarżąca nie pobrała dotacji w nadmiernej wysokości za rok 2014. Organ wskazał, iż skarżąca nie dostarczyła żadnego dokumentu rzetelnie potwierdzającego faktyczny pobyt dzieci we wskazanych miesiącach 2014 r. w przedszkolu [...]. Orzekające w sprawie organy zasadnie zwróciły uwagę, że ciężar udowodnienia prawidłowości wydatkowania i rozliczenia dotacji spoczywa na beneficjencie, którego obowiązkiem jest właściwe i rzetelne udokumentowanie wydatków, poprzez przedłożenie dowodów je potwierdzających.
Wykazaniu tego faktu sprzyja niewątpliwie prowadzenie przejrzystej dokumentacji (zob. wyrok WSA w Łodzi z dnia 3 czerwca 2011 r., I SA/Łd 1229/10, wyrok NSA z dnia 3 września 2014 r., II GSK 916/13, www.orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej CBOSA). Jednocześnie należy zaznaczyć, że obowiązki te w żaden sposób nie wyłączają wymogu dążenia przez organ administracji do wyjaśnienia prawdy materialnej (art. 7 i 77 § 1 k.p.a.), niemniej jednak oznaczają że składający wniosek o dotację powinien aktywnie współdziałać z organem w celu ustalenia wszystkich okoliczności sprawy, gdyż co do zasady to on powinien z wydatkowania publicznych pieniędzy się rozliczyć (zob. wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 stycznia 2017 r, V SA/Wa 3517/15, CBOSA).
W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie nie doszło na naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego (art. 15 k.p.a.). Należy wskazać, że zgodnie z art. 136 k.p.a. organ odwoławczy może przeprowadzić na żądanie strony lub z urzędu dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. Zacytowany przepis w sposób jednoznaczny stwierdza, że postępowanie dowodowe prowadzone przez organ odwoławczy ma charakter dodatkowy i uzupełniający, wobec czego w sposób znaczący różni się od postępowania prowadzonego przez organ I instancji, jeżeli chodzi o jego zakres przedmiotowy i subsydiarny charakter, w stosunku do tego pierwszego. Nie nakazuje też organowi odwoławczemu przeprowadzenia jakichkolwiek dodatkowych czynności dowodowych, o charakterze uzupełniającym, pozostawiając mu jedynie taką możliwość.
Wobec tego zarzut skarżącej w tym zakresie nieprzeprowadzenia przez organ II instancji własnego postępowania dowodowego nie znajduje uzasadnionych podstaw, tym bardziej że skarżąca w zasadzie nie wskazała w jakim kierunku miałyby pójść te czynności. Nie można podzielić stanowiska skarżącej, że organ II instancji nie dokonał ponownego rozpatrzenia tego materiału dowodowego, który został zebrany. Treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wskazuje, iż organ ten uchylił się od ponownego merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Fakt, że organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, co do oceny tych dowodów, nie może być kwalifikowane jako niedokonanie ponownego rozpatrzenia sprawy i tym samym uchybienie zasadzie dwuinstancyjności postępowania. Nie powinno budzić wątpliwości, że taka sytuacja może mieć miejsce wówczas, gdy postępowanie zarówno wyjaśniające, jak i ocena zgromadzonego materiału dowodowego zostały dokonane w sposób wszechstronny i wyczerpujący, to jest uwzględniający wszystkie okoliczności sprawy, mające charakter istotny z punktu widzenia rozstrzygnięcia indywidualnej sprawy administracyjnej.
Należy zatem stwierdzić, że SKO rozpatrując wniesione odwołanie, w zakresie prowadzonego w tym zakresie postępowania, nie uchybiło obowiązkom organu odwoławczego. W konsekwencji nie została naruszona zasada dwuinstancyjności postępowania administracyjnego.
W ocenie Sądu nie jest zasadne stanowisko skarżącej, że w sprawie doszło do przedawnienia dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w 2014 r. Zgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2 u.f.p., dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 i 2. Dotacjami pobranymi w nadmiernej wysokości są dotacje otrzymane z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w wysokości wyższej niż określona w odrębnych przepisach, umowie lub wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania (art. 252 ust. 3 u.f.p.). Dotacjami nienależnymi są natomiast dotacje udzielone bez podstawy prawnej (art. 252 ust. 4 u.f.p.). Stosownie zaś do art. 252 ust. 5 u.f.p., zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości.
Kwoty dotacji podlegające zwrotowi, w przypadku o którym mowa w wyżej wskazanym przepisie, stanowią nieopodatkowane należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym (art. 60 u.f.p.). W przypadku zatem, gdy beneficjent dobrowolnie nie zwróci dotacji (wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości) właściwy organ ma obowiązek wydać decyzję, w której określi obowiązki beneficjenta. Powyższe wskazuje, że obowiązek zwrotu dotacji, o którym mowa w przywołanym art. 252 u.f.p. wynika z mocy prawa (ex lege). Skoro zobowiązanie do zwrotu dotacji powstaje z mocy prawa, to decyzja w przedmiocie zwrotu dotacji ma charakter deklaratoryjny, co zgodnie wskazuje się w judykaturze i orzecznictwie (zob. L. Lipiec-Warzecha, Komentarz do art. 169 ustawy o finansach publicznych, Wyd. ABC 2011 r. oraz m.in. wyroki NSA: z dnia 3 września 2014 r., II GSK 916/13 i z dnia 8 marca 2016 r., II GSK 2190/14, CBOSA).
W myśl art. 67 u.f.p. – do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Rozpoznając zarzut przedawnienia, rozważyć należy zatem kwestię odpowiedniego stosowania przepisów Działu III Ordynacji podatkowej, m.in. w zakresie rozpoczęcia biegu terminu przedawnienia zobowiązań dotacyjnych, sposób liczenia terminu przedawnienia jest uzależniony zasadniczo od sposobu powstania zobowiązań podatkowych. Decyzje deklaratoryjne, w odróżnieniu od decyzji konstytutywnych, potwierdzają zaistnienie zobowiązania powstałego z mocy prawa oraz faktów (art. 21 § 1 pkt 1 o.p.).
Z kolei decyzje konstytutywne tworzą zobowiązanie, bez nich zobowiązanie nie powstaje. Dla wydania decyzji konstytutywnej niezbędny jest przepis prawa, który pozwala organowi na kreowanie zobowiązania w ten sposób (art. 21 § 1 pkt 2 o.p.). Zdaniem Sądu decyzja o zwrocie dotacji pobranej w nadmiernej wysokości z przeznaczeniem jest decyzją deklaratoryjną, o której mowa w art. 21 § 1 pkt 1 o.p. Zobowiązanie do zwrotu dotacji powstaje bowiem z mocy zaistnienia określonych okoliczności faktycznych, którą jest pobranie środków w nadmiernej wysokości, ponad to co się zgodnie z przepisami prawa (umową) beneficjentowi należało lub w wysokości wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania (art. 252 ust. 3 u.f.p.).
Tym samym do powstania zobowiązania nie jest wymagana decyzja, gdyż decyzja obowiązku tego nie tworzy. Obowiązek zwrotu dotacji powstaje niezależnie od tego czy w sprawie wydana została czy też nie decyzja nakazująca jej zwrot. Decyzja o zwrocie dotacji potwierdza jedynie zaistnienie zobowiązania powstałego z mocy prawa. Decyzja o zwrocie dotacji ma charakter deklaratoryjny, nie mógł do niej zaleźć zastosowania art. 68 o.p., który dotyczy decyzji konstytutywnych. Decyzja orzekająca o zwrocie dotacji pobranej w nadmiernej wysokości ma charakter deklaratoryjny, a w związku z tym do obliczenia terminu przedawnienia, podobnie jak w przypadku zobowiązań powstających z mocy prawa, powinien mieć zastosowanie art. 70 § 1 o.p., zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela ten kierunek orzecznictwa, zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia należy ściśle wiązać z charakterem zobowiązania podlegającego zwrotowi. Jeżeli zatem przyznane środki finansowe są środkami nienależnymi w rozumieniu ustawy, a obowiązek zwrotu dofinansowania nienależnego powstaje z chwilą zaistnienia przesłanek przewidzianych przepisami prawa, to obowiązek zwrotu należy wiązać z dniem otrzymania tych środków przez beneficjenta. W konsekwencji zastosowanie art. 70 § 1 o.p. prowadzi do konkluzji, że pięcioletni termin przedawnienia - licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, w przypadku wykorzystania środków niezgodnie z przeznaczeniem lub w nadmiernej wysokości - rozpoczyna swój bieg, od dnia otrzymania tych środków przez beneficjenta (zob. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 3 lipca 2019 r., I SA/Bd 950/18, wyroki NSA: z dnia 30 stycznia 2020 r., I GSK 278/18, 17 marca 2020 r., I GSK 6/20, CBOSA).
W takich więc przypadkach wydanie i doręczenie decyzji powinno nastąpić w ciągu pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dotacja była przyznana i powinna zostać wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem. W niniejszej sprawie wydanie i doręczenie decyzji o zwrocie dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w 2014 r. nastąpiło w grudniu 2019 r., a zatem przed upływem terminu przedawnienia.
Ustosunkowując się do zarzutu skarżącej, że w decyzji nie określono terminu zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości, należy wskazać, że termin ten wynika z przepisu prawa (art. 252 ust. 1 u.f.p.), nie stanowi więc bezwzględnie koniecznego elementu decyzji określającej obowiązek zwrotu. Fakt ten wynika z samego deklaratoryjnego charakteru decyzji określającej wysokość przypadającej do zwrotu dotacji. Wskazać bowiem trzeba, że art. 252 ust. 1 u.p.f. stanowi, że dotacje pobrane w nadmiernej wysokości, bądź wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej, jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności. Wydanie decyzji deklaratoryjnej nie jest obligatoryjne, gdyż zwrot dotacji może nastąpić przez stronę dobrowolnie. Tak więc nie istnieje obowiązek określania terminu zwrotu aktem administracyjnym (zob. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 28 stycznia 2020 r., I SA/Rz 877/19, CBOSA).
W doktrynie podkreśla się, że termin zwrotu dotacji w konkretnym przypadku zależy od tego czy okoliczności uzasadniające zwrot stwierdził beneficjent (dokonując rozliczenia dotacji) czy podmiot dotujący. W pierwszym przypadku termin biegnie od dnia, w którym beneficjent stwierdził zaistnienie przesłanki zwrotu. W drugim przypadku, gdy to dotujący w wyniku kontroli wykorzystania dotacji stwierdza konieczność jej zwrotu, termin rozpoczyna bieg od momentu zawiadomienia o tym fakcie podmiotu dotowanego (K. Sawicka [w:] M. Karlikowska, W. Miemiec, Z. Ofiarski, K. Sawicka, Ustawa o finansach publicznych Komentarz, art. 252, s. 693).
W sposób prawidłowy również SKO określiło termin zwrotu odsetek tj. od dnia 25 października 2018 r. do dnia zapłaty. Zgodnie bowiem z art. 252 ust. 6 pkt 2 u.f.p. odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1 i 2 w odniesieniu do dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości. Stwierdzenie okoliczności pobrania dotacji w nadmiernej wysokości nastąpiło zaś z momentem otrzymania przez skarżącą zaleceń pokontrolnych ([...] października 2018 r.) i od tego dnia biegnie 15 dniowy termin do dobrowolnego zwrotu dotacji. W konsekwencji bieg terminu odsetek rozpoczął się od dnia 25 października 2018 r.
Z uwagi na powyższe Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę jako nieuzasadnioną oddalił.