Uzasadnienie
Izba Skarbowa w P. decyzją z dnia 3 grudnia 1998 r. utrzymała w mocy, zaskarżoną przez podatnika - Przedsiębiorstwo Inżynieryjne "T." Spółka z o.o. w P., decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w P. z dnia 22 czerwca 1998 r. określającą zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1996 r. w wysokości 7.526 zł. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia Izba Skarbowa stwierdziła w szczególności, że analiza dyspozycji art. 17 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /t.j. Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm. - w brzmieniu obowiązującym w 1996 r. - powoływana nadal jako: ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych/ w porównaniu z dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 22 tej ustawy wskazuje na to, iż ustawodawca świadomie uczynił wyraźne rozróżnienie pomiędzy "karą umowną" a "odszkodowaniem" z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług albo zwłoki w ich dostarczeniu lub wykonaniu, a w konsekwencji przyjął rozwiązanie prawne, w myśl którego "kara umowna" nie podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu wyrokiem z dnia 8 lutego 2000 r. /I SA/Po 13/99/ oddalił skargę podatnika na powyższą decyzję Izby Skarbowej w P., a w jego uzasadnieniu w pełni podzielił pogląd prawny, wedle którego art. 17 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować w ten sposób, iż wolne od tego podatku jest wprawdzie otrzymane przez podatnika na podstawie prawa cywilnego odszkodowanie, ale już nie kary umowne, o których mowa w art. 483 par. 1 Kc.
Pierwszy Prezes Sądu Najwyższego pismem z dnia 3 października 2000 r. (...) wniósł rewizję nadzwyczajną od powyższego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodka Zamiejscowego w Poznaniu wyrokiem z dnia 8 lutego 2000 r. /I SA/Po 13/99/, któremu zarzucił rażące naruszenie art. 17 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych /w brzmieniu obowiązującym w 1996 r./ w związku z art. 483 Kc przez przyjęcie, że "nie są wolne od podatku dochodowego kary umowne pobrane w 1996 r. przez Spółkę "T." dlatego, że nie są odszkodowaniem otrzymanym na podstawie przepisów prawa cywilnego" oraz na podstawie art. 57 ust. 2 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm. - powoływanej nadal jako: ustawa o NSA/ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu - Ośrodkowi Zamiejscowemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania.
W uzasadnieniu zarzutów rewizji nadzwyczajnej podniesiono w szczególności, że: po pierwsze - brzmienie art. 483 par. 1 i art. 484 par. 1 Kc wskazuje, iż "dochodząc kary umownej wierzyciel nie musi udowodnić poniesienia szkody i jej wysokości. Nie zmienia to jednak faktu, że szkoda jest przesłanką odpowiedzialności dłużnika"; po drugie - związek pomiędzy wystąpieniem szkody i jej rozmiarem a obowiązkiem zapłaty kary umownej wynika z art. 484 par. 2 Kc; po trzecie - przyjmuje się, iż jeżeli dłużnik udowodni, że wierzyciel nie poniósł żadnej szkody, będzie mógł odmówić zapłaty kary umownej; dowodzi to, że kara umowna jest także rodzajem odszkodowania otrzymywanym na podstawie przepisów prawa cywilnego; jeżeli więc "w danym stanie faktycznym strona zapłaciła karę umowną, to można domniemywać, że zostały spełnione przesłanki odpowiedzialności odszkodowawczej, wierzyciel poniósł szkodę (...)"; po czwarte -"Faktem jest natomiast, że w sprawie niniejszej podatnik, który otrzymał kary umowne, informował w toku postępowania podatkowego, że otrzymał je w związku z rzeczywistą szkodą, jaką poniósł w następstwie niewykonania lub nienależytego wykonania przez określone firmy zawartych z nim umów.
Naruszeniem analizowanej normy podatkowej byłoby natomiast obciążenie podatnika, który wykazał, że określoną kwotę uzyskał tytułem kary umownej, obowiązkiem- przeprowadzenia dowodu poniesienia szkody i wykazania, że poniesiona szkoda jest równa karze umownej lub większa od tej kary, skoro dla otrzymania "odszkodowania /w formie kary umownej/ na podstawie przepisów prawa cywilnego" dowód taki nie obciążał go; po piąte - w rewizji nadzwyczajnej wskazano równocześnie na to, że w kwestii interpretacji art. 17 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 483 i art. 484 Kc dotychczasowe orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego nie było jednolite.
Sąd Najwyższy zważył, co następuje
Rewizja nadzwyczajna jest oczywiście bezzasadna.
Jakkolwiek na gruncie przepisów prawa cywilnego kara umowna /art. 483 par. 1 Kc/ pełni funkcję analogiczną do odszkodowania z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania /art. 471 i nast. Kc/, to jednak równocześnie zasadniczo różni się ona od odszkodowania z uwagi na fakt, że należy się ona wierzycielowi, zawsze wtedy, gdy zaistnieją okoliczności uzasadniające postawienie zarzutu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania i to bez względu na wysokość poniesionej przez niego szkody /art. 484 par. 1 Kc/. Nawiązując wyraźnie do powyższego cywilnoprawnego rozróżnienia - z jednej strony "odszkodowań", a z drugiej strony "kar umownych" - ustawodawca w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych /w jej brzmieniu obowiązującym w 1996 r./ wyraźnie stwierdził, iż "nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (...) kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług", a z kolei w art. 17 ust. 1 pkt 12 tej samej ustawy /w jej brzmieniu obowiązującym w 1996 r./ przyjął rozwiązanie prawne, w myśl którego wolne od tego podatku są już nie "kary umowne", lecz tylko "odszkodowania otrzymane na podstawie przepisów prawa (...) cywilnego (...)".
W rozpoznawanej sprawie jest poza sporem, że organy podatkowe prawidłowo zastosowały wobec podatnika art. 17 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych /w brzmieniu obowiązującym w 1996 r./, który wykluczał możliwość zwolnienia od tego rodzaju podatku uzyskanych przez podatnika kwot z tytułu cywilnoprawnych "kar umownych", a w konsekwencji trafna była ich decyzja określająca zobowiązanie podatnika z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1996 r. Natomiast podniesiony w rewizji nadzwyczajnej zarzut "rażącego naruszenia prawa" jest oczywiście bezzasadny, bowiem opiera się on na wykładni, która jest sprzeczna z literalnym brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych /w wersji obowiązującej w 1996 r./.
Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd Najwyższy na podstawie art. 393[12] Kpc w związku z art. 10 ustawy z dnia 1 marca 1996 r. o zmianie Kodeksu postępowania cywilnego, rozporządzeń Prezydenta Rzeczypospolitej - Prawo upadłościowe i Prawo o postępowaniu układowym, Kodeksu postępowania administracyjnego, ustawy o kosztach sądowych w sprawach cywilnych oraz niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 43 poz. 189 ze zm./ orzekł jak w sentencji.