Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowejz 28 września 2026 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.417.2026.2.AR

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 czerwca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 sierpnia 2026 r. (data wpływu 10 sierpnia 2026 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1. Gmina (dalej: Wnioskodawca lub Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Gmina realizuje zadania publiczne na podstawie ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662 ze zm.). Zasadniczo, zadania te wykonywane są przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Jednocześnie, Wnioskodawca wykonuje czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy do nich m.in. prowadzenie działalności w zakresie dostarczania wody i odbierania ścieków (działalność wod-kan).

2. Gmina od stycznia 2026 r. zmieniła sposób prowadzenia działalności polegającej na świadczeniu usług związanych z dostawą wody i odbiorem ścieków, tj. aktualnie Gmina prowadzi samodzielną gospodarkę wodociągową i kanalizacyjną, w ramach której świadczy usługi w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz mieszkańców Gminy oraz firm zlokalizowanych na terenie Gminy. Działalność we wskazanym zakresie jest prowadzona bezpośrednio przez Gminę (Gmina nie utworzyła jednostki budżetowej lub zakładu budżetowego, który prowadziłby działalność w tym zakresie).

Usługi wodociągowe i kanalizacyjne są świadczone przez Gminę głównie na rzecz podmiotów trzecich, a także - w dużo mniejszym zakresie - na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy (zgodnie z zapotrzebowaniem obu kategorii podmiotów). Gmina wystawia faktury na rzecz mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy dokumentujące usługi dostawy wody i odbioru ścieków. Podatek VAT należny wskazany na wystawianych fakturach jest wykazywany przez Gminę w rozliczeniach VAT oraz odprowadzany do właściwego urzędu skarbowego. Usługi dostawy wody i odbioru ścieków świadczone na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy nie podlegają opodatkowaniu VAT i nie są dokumentowane fakturami.

3. Natomiast, do końca 2025 r. usługi w zakresie odbioru ścieków na terenie Gminy również były świadczone przez Gminę. Jednakże, Wnioskodawca w celu prowadzenia efektywniejszej gospodarki ściekowej i usprawnienia czynności poboru opłat za odbiór ścieków, zawarł umowę na wykonywanie czynności poboru opłat za ścieki dostarczone do kanalizacji sanitarnej na terenie Gminy (dalej: Umowa) z Przedsiębiorstwem Gospodarki Komunalnej w X Sp. z o.o. (dalej: PGK w X lub Spółka). PGK w X jest odrębną od Gminy osobą prawną wpisaną do Krajowego Rejestru Sądowego. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Na mocy Umowy, Spółka wykonywała na rzecz Gminy czynności w zakresie: (i) hurtowego odbioru ścieków, (ii) prowadzenia ewidencji księgowej należności i zobowiązań z tytułu odprowadzania ścieków przez Gminę od mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy, (iii) przekazywania wpływów z opłat będących dochodem Gminy na rachunek bankowy Urzędu Gminy. Z tytułu świadczenia ww. usług na rzecz Gminy, na podstawie Umowy, Spółka wystawiała na rzecz Gminy faktury z uwzględnieniem podatku VAT oraz otrzymywała od Gminy wynagrodzenie. Stroną umów dotyczących odbioru ścieków od mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy była Gmina.

Gmina wystawiała faktury na rzecz mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy (na wystawianych fakturach z tytułu odbioru ścieków jako sprzedawca i wystawca wskazana była Gmina). Podatek VAT należny wskazany na fakturach wystawianych przez Gminę był wykazywany przez Gminę w rozliczeniach VAT oraz odprowadzany do właściwego urzędu skarbowego. Co istotne, Gmina uzyskała interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z (...) 2025 r. (sygn.

(...)), w której organ podatkowy - w stanie faktycznym obowiązującym do końca 2025 r. - potwierdził prawo Gminy do odliczania podatku VAT naliczonego związanego z inwestycjami w infrastrukturę kanalizacyjną zgodnie z prewspółczynnikiem VAT kalkulowanym na podstawie rzeczywistych danych dotyczących ilości odprowadzanych ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców. Natomiast, w odniesieniu do działalności wodociągowej, do końca 2025 r. Gmina udostępniała infrastrukturę wodociągową bezpłatnie na rzecz Spółki, która świadczyła usługi w zakresie dostawy wody na terenie Gminy.

W tym okresie Gmina nie osiągała dochodów w związku z infrastrukturą wodociągową, zarówno należnych od Spółki, jak i od odbiorców usług wodociągowych. 4. Gmina realizowała oraz w dalszym ciągu realizuje projekty inwestycyjne polegające na budowie i modernizacji gminnej infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej (dalej: Inwestycje). Przy realizacji wskazanych inwestycji Gmina ponosiła/będzie ponosić wydatki na zakup towarów i usług związanych z realizowanymi inwestycjami. Faktury zakupowe w zakresie omawianych inwestycji były/będą wystawiane na Gminę. Gmina zrealizowała oraz planuje realizować m in. Inwestycje pn.: · „…”; · „…”, • „…”; • „…” oraz • „…”. Ad. A Realizacja inwestycji pn.

„…’’ została zakończona przez Gminę w 2024 r. (dalej: Inwestycja 1). Inwestycja 1 była finansowana ze środków własnych Gminy oraz środków, które przyznano Gminie w ramach Programu Rządowy Fundusz Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych. Infrastruktura kanalizacyjna, która powstała w ramach Inwestycji 1, jest od momentu przyjęcia do użytkowania niezmiennie wykorzystywana przez Gminę w celu świadczenia usług odbioru ścieków na rzecz mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy oraz w pewnym - niewielkim - zakresie do odbioru ścieków na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy.

Natomiast, infrastruktura wodociągowa, która powstała w ramach Inwestycji 1, była początkowo wykorzystywana przez Gminę do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT (bezpłatne użytkowanie), natomiast od stycznia 2026 r. jest wykorzystywana przez Gminę w celu świadczenia usług dostawy wody na rzecz mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy oraz w pewnym - niewielkim - zakresie do dostawy wody na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy.

W konsekwencji, wytworzona przez Gminę - w ramach Inwestycji 1 - infrastruktura wod-kan jest aktualnie wykorzystywana przez Gminę zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina dotychczas odliczyła podatek VAT naliczony związany z realizacją Inwestycji 1 w zakresie infrastruktury kanalizacyjnej zgodnie z prewspółczynnikiem VAT, natomiast nie odliczyła podatku VAT naliczonego związanego z infrastrukturą wodociągową. Ad. B Realizacja inwestycji pn. „…. (dalej: Inwestycja 2).

Inwestycja 2 była finansowana ze środków własnych Gminy i środków, które przyznano Gminie w ramach Programu Rządowy Fundusz Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych oraz pożyczki udzielonej Gminie przez Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w (…) (dalej: WFOŚiGW w (…)). Zgodnie z umową pożyczki, w rozliczeniu kwoty pożyczki nie uwzględnia się odliczonego przez Gminę podatku VAT naliczonego (wskazany podatek VAT nie stanowi kosztu kwalifikowalnego).

Infrastruktura wod-kan, która powstała w ramach Inwestycji 2, jest od momentu przyjęcia do użytkowania wykorzystywana przez Gminę w celu świadczenia usług dostawy wody/odbioru ścieków na rzecz mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy oraz w pewnym - niewielkim - zakresie do dostawy wody/odbioru ścieków na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy. W konsekwencji, wytworzona przez Gminę - w ramach Inwestycji 2 - infrastruktura wod-kan jest wykorzystywana przez Gminę zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Gmina dotychczas odliczyła podatek VAT naliczony związany z realizacją Inwestycji 2 w zakresie infrastruktury kanalizacyjnej zgodnie z prewspółczynnikiem VAT, natomiast nie odliczyła podatku VAT naliczonego związanego z infrastrukturą wodociągową. Ad. C Realizacja inwestycji pn. „…” została zakończona przez Gminę w 2024 r. (dalej: Inwestycja 3). Inwestycja 3 była finansowana ze środków własnych Gminy oraz środków, które przyznano Gminie w ramach Programu Rządowy Fundusz Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych.

Infrastruktura wodociągowa, która powstała w ramach Inwestycji 3, była początkowo wykorzystywana do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT (bezpłatne użytkowanie), natomiast od stycznia 2026 r. jest wykorzystywana przez Gminę w celu świadczenia usług dostawy wody na rzecz mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy oraz w pewnym - niewielkim - zakresie do dostawy wody na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy. W konsekwencji, wytworzona przez Gminę - w ramach Inwestycji 3 - infrastruktura wodociągowa jest aktualnie wykorzystywana przez Gminę zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Gmina dotychczas nie odliczyła podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych w ramach Inwestycji 3. Ad. D Realizacja inwestycji pn. „…” została zakończona przez Gminę w maju 2025 r. (dalej: Inwestycja 4).

Inwestycja 4 była finansowana ze środków własnych Gminy oraz środków zewnętrznych otrzymanych w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Infrastruktura wodociągowa, która powstała w ramach Inwestycji 4, była początkowo wykorzystywana do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT (bezpłatne użytkowanie), natomiast od stycznia 2026 r. jest wykorzystywana przez Gminę w celu świadczenia usług dostawy wody na rzecz mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy oraz w pewnym - niewielkim - zakresie do dostawy wody na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy.

W konsekwencji, wytworzona przez Gminę - w ramach Inwestycji 4 - infrastruktura wodociągowa jest aktualnie wykorzystywana przez Gminę zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina dotychczas nie odliczyła podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych w ramach Inwestycji 4. Ad. E Dodatkowo, Gmina planuje realizację inwestycji pn. „…” (dalej: Inwestycja 5). Inwestycja 5 będzie finansowana ze środków własnych Gminy oraz współfinansowana ze środków zewnętrznych otrzymanych w ramach (…) oraz pożyczki udzielonej Gminie przez WFOŚiGW w (…).

Zgodnie z umową pożyczki, w rozliczeniu kwoty pożyczki nie uwzględnia się odliczonego przez Gminę podatku VAT naliczonego (wskazany podatek VAT nie stanowi kosztu kwalifikowalnego). Infrastruktura wodociągowa, która powstanie w ramach Inwestycji 5, będzie wykorzystywana przez Gminę w celu świadczenia usług dostawy wody na rzecz mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy oraz w pewnym - niewielkim - zakresie do dostawy wody na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy.

W konsekwencji, wytworzona przez Gminę - w ramach Inwestycji 5 - infrastruktura wodociągowa będzie wykorzystywana przez Gminę zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina dotychczas nie odliczyła podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych w ramach Inwestycji 5. Dodatkowo, Gmina ponosi/będzie ponosić wydatki bieżące związane z utrzymaniem infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej. W takim przypadku faktury dokumentujące wskazane wydatki będą wystawiane na Gminę.

5. W trakcie realizacji Inwestycji, Gmina poniosła/poniesie wydatki na zakup towarów i usług koniecznych do budowy infrastruktury wod-kan. Faktury zakupowe w zakresie realizowanych Inwestycji były/będą wystawiane na Gminę. Po zakończeniu realizacji Inwestycji, infrastruktura wod-kan była/będzie wprowadzana do ewidencji środków trwałych Gminy. Wybudowana infrastruktura wod-kan pozostaje własnością Gminy.

Bezzwrotne dofinansowanie Inwestycji 1, Inwestycji 2 oraz Inwestycji 3 w ramach Programu Rządowy Fundusz Polski Lad: Program Inwestycji Strategicznych zostało przyznane Gminie zgodnie z Uchwałą Rady Ministrów nr (…) z 1 lipca 2021 r. w sprawie ustanowienia Programu Rządowy Fundusz Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych (dalej: Uchwała). Zgodnie z § 4 pkt 1) Uchwały, jako wartość zadania inwestycyjnego przyjmuje się całkowitą łączną wartość wynagrodzenia wykonawcy za wykonanie zadania inwestycyjnego, w tym wartość ceny dostaw określonych w umowie lub umowach mających na celu realizację zadania inwestycyjnego. Gmina była beneficjentem dofinansowania oraz inwestorem wskazanych inwestycji.

6. Gmina wprowadziła skonsolidowany model rozliczeń podatku VAT, który polega na wspólnym rozliczaniu podatku VAT przez Gminę oraz wszystkie gminne jednostki organizacyjne. W związku z wprowadzeniem skonsolidowanego modelu rozliczeń VAT, czynności dokonywane pomiędzy poszczególnymi jednostkami Gminy są traktowane jako czynności w ramach jednego podatnika i nie podlegają opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym, zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe, Gmina - w celu odliczania podatku VAT naliczonego od działalności wod-kan, w sytuacji, gdy infrastruktura wod-kan jest wykorzystywana na potrzeby dostawy wody/odbioru ścieków na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy - powinna stosować „sposób określenia proporcji” (dalej: prewspółczynnik VAT), o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.; dalej: ustawa o VAT).

W konsekwencji, w odniesieniu do wykorzystania gminnej infrastruktury wod-kan mogą wystąpić dwie sytuacje: · infrastruktura wod-kan jest/będzie wykorzystywana wyłącznie na potrzeby dostawy wody/odbioru ścieków na rzecz mieszkańców Gminy oraz firm zlokalizowanych na terenie Gminy, tj. wyłącznie na potrzeby działalności opodatkowanej VAT; albo · infrastruktura wod-kan jest/będzie wykorzystywana zarówno na potrzeby dostawy wody/odbioru ścieków od mieszkańców Gminy oraz firm zlokalizowanych na terenie Gminy, jak i na potrzeby dostawy wody/odbioru ścieków od jednostek organizacyjnych Gminy (rozliczających podatek VAT razem z Gminą, w związku z wprowadzeniem centralizacji rozliczeń VAT), tj. na potrzeby prowadzonej przez Gminę działalności opodatkowanej VAT i jej działalności wewnętrznej (przy czym, działalność wewnętrzna Gminy ma/będzie miała charakter marginalny, w porównaniu do prowadzonej działalności opodatkowanej VAT w tym zakresie).

Niniejszy wniosek dotyczy drugiej z wymienionych sytuacji, tj. przypadku, w którym infrastruktura wod-kan będzie wykorzystywana zarówno na potrzeby dostawy wody/odbioru ścieków na rzecz mieszkańców Gminy oraz firm zlokalizowanych na terenie Gminy, jak i na potrzeby dostawy wody/odbioru ścieków na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy (rozliczających podatek VAT razem z Gminą, w związku z wprowadzeniem centralizacji rozliczeń VAT), tj. na potrzeby prowadzonej przez Gminę działalności opodatkowanej VAT i jej działalności wewnętrznej (przy czym, działalność wewnętrzna Gminy będzie miała charakter marginalny, w porównaniu do prowadzonej działalności opodatkowanej VAT w tym zakresie).

Prewspółczynnik VAT dla Urzędu Gminy może zostać skalkulowany w oparciu o przepisy wykonawcze do ustawy o VAT (tj. rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, Dz. U. z 2021 r. poz. 999; dalej: Rozporządzenie). Tym niemniej, skalkulowany w ten sposób prewspółczynnik VAT nie odzwierciedla specyfiki wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności wodociągowej i kanalizacyjnej (która w przeważającym zakresie dotyczy czynności opodatkowanych podatkiem VAT).

W związku z tym, Gmina rozważa przyjęcie odrębnej metodologii kalkulacji prewspółczynnika VAT dla tej działalności, w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące zużycia wody Z ilości odprowadzanych ścieków przez poszczególne kategorie odbiorców.

I tak, rozważany przez Gminę sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT dla działalności wodociągowej przedstawia się następująco: P(k) = D(zew) / D(cal) gdzie: P(w) – prewspółczynnik VAT dla działalności wodociągowej: D(zew) – dane dotyczące rzeczywistego zużycia wody przez odbiorców zewnętrznych, tj. mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy (usługi dostarczania wody podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT); D(cal) – dane dotyczące rzeczywistego zużycia wody przez wszystkich odbiorców tj. (i) odbiorców zewnętrznych, (ii) wszystkie jednostki organizacyjne Gminy oraz (iii) rzeczywiste zużycie wody na inne cele stanowiące zadania własne Gminy.

Z kolei rozważany przez Gminę sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT dla działalności kanalizacyjnej przedstawia się następująco: P(k) = D(zew) / D(cal) gdzie: P(k) – prewspółczynnik VAT dla działalności kanalizacyjnej; D(zew) – dane dotyczące rzeczywistej ilości odebranych ścieków od odbiorców zewnętrznych, tj. mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy (usługi odprowadzania nieczystości podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT); D(cal) – dane dotyczące rzeczywistej ilości odebranych ścieków od wszystkich odbiorców tj. (i) odbiorców zewnętrznych, (ii) wszystkie jednostki organizacyjne Gminy oraz (iii) rzeczywista ilość odebranych ścieków w związku z innymi celami stanowiącymi zadania własne Gminy.

Zdaniem Wnioskodawcy, prewspółczynnik VAT skalkulowany na podstawie wskazanego wzoru będzie w sposób najbardziej obiektywny odzwierciedlał specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności wodociągowej i kanalizacyjnej, w związku z czym Gmina jest uprawniona do stosowania wskazanej metodologii kalkulacji prewspółczynnika VAT przy dokonywaniu odliczeń podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących dotyczących działalności wodociągowej i kanalizacyjnej oraz inwestycji związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną (w sytuacji, gdy wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem).

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że: A. W odniesieniu do Inwestycji 1, 3 i 4: Na pytanie Organu „Kiedy (proszę wskazać datę) realizowali Państwo inwestycje: „…”, „…” oraz „…”, wskazali Państwo, że „Poszczególne inwestycje były realizowane w następujących latach: · Inwestycja 1 - „…” w latach 2022-2024 · Inwestycja 3 - „…” w latach 2023-2024 · Inwestycja 4 - „…” w latach 2023-05.2025” Na pytanie Organu „Z jakiego powodu nie dokonali Państwo odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. inwestycji?”, wskazali Państwo, że „Gmina nie dokonała dotychczas odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z realizacją ww. inwestycji w części dotyczącej infrastruktury wodociągowej, ponieważ do grudnia 2025 r. infrastruktura ta nie była wykorzystywana przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Do końca 2025 r. infrastruktura wodociągowa była nieodpłatnie udostępniana Przedsiębiorstwu Gospodarki Komunalnej w X Sp. z o.o., a Gmina nie uzyskiwała z tego tytułu wynagrodzenia ani nie świadczyła samodzielnie odpłatnych usług dostawy wody. Gmina przyjmowała zatem, że wydatki dotyczące tej infrastruktury nie dawały jej wówczas prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego. Od stycznia 2026 r. Gmina zmieniła sposób prowadzenia działalności wodociągowej i obecnie samodzielnie świadczy odpłatne, opodatkowane VAT usługi dostawy wody na rzecz mieszkańców oraz przedsiębiorców, a w niewielkim zakresie wykorzystuje infrastrukturę również na potrzeby własnych jednostek organizacyjnych.

Zmiana sposobu wykorzystania infrastruktury spowodowała zatem powstanie prawa do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego.

Gmina nie dokonała jednak dotychczas odliczenia podatku VAT w części dotyczącej infrastruktury wodociągowej, ponieważ oczekuje na wydanie interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dotyczącej zarówno samego prawa do odliczenia, jak i prawidłowości zastosowania prewspółczynnika VAT opartego na rzeczywistych danych dotyczących ilości dostarczonej wody Natomiast, Gmina dokonała już odliczenia podatku VAT naliczonego zgodnie z prewspółczynnikiem VAT w odniesieniu do Inwestycji 1 w części dotyczącej infrastruktury kanalizacyjnej.” Na pytanie Organu „Czy ww. infrastruktura wodociągowa została przez Państwa zaliczona do środków trwałych podlegających amortyzacji?”, wskazali Państwo, że „Tak. ww. infrastruktura została przez Gminę zaliczona do środków trwałych podlegających amortyzacji.” Na pytanie Organu „Czy wartość początkowa poszczególnych środków trwałych przekracza 15.000 zł?”, wskazali Państwo, że „Wartość początkowa poszczególnych środków trwałych powstałych w ramach Inwestycji nr 1. Inwestycji nr 3 oraz Inwestycji 4 przekracza 15.000 zł.” Na pytanie Organu „Czy ww. środki trwałe stanowią nieruchomości?”, wskazali Państwo, że „Tak, ww. środki trwałe stanowią nieruchomości.” B. W odniesieniu do Inwestycji 1, 2, 3, 4 i 5: Na pytanie Organu „Czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków dotyczących realizacji ww. Inwestycji w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2024 r. o podatku od towarów i usług?”, wskazali Państwo, że „Wnioskodawca nie może/nie będzie mógł przyporządkować wydatków poniesionych na realizację ww. Inwestycji w całości do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (do czynności opodatkowanych), tj. nie będzie możliwa bezpośrednia alokacja wydatków do działalności gospodarczej.

Wydatki na realizację ww. Inwestycji związanych z infrastrukturą wodociągową oraz infrastrukturą kanalizacyjną objęte zakresem Wniosku są/będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do: i. celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmującej dostawę wody na rzecz mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy oraz odbiór ścieków od mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy oraz ii. celów innych niż działalność gospodarcza, tj. dla celów dostawy wody i odbioru ścieków w ramach samej Gminy (tj. dla celów Urzędu Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy, stanowiących dla celów podatku VAT jednego podatnika razem z Gminą oraz dostawy wody do innych celów wykorzystywanych do zadań własnych Gminy).” Na pytanie Organu „W jaki sposób, przy użyciu jakich urządzeń (aparatura pomiarowa, wodomierze, inne – jakie?) ustalają Państwo ilość odebranych ścieków/dostarczonej wody od/do jednostek organizacyjnych Gminy, a także od mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy?

Prosimy szczegółowo opisać.”, wskazali Państwo, że „Wnioskodawca dokonuje pomiaru ilości dostarczonej wody/odebranych ścieków do/od odbiorców zewnętrznych (mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy) oraz wewnętrznych (jednostek organizacyjnych), na podstawie pomiaru ilości dostarczanej wody/odebranych ścieków za pomocą wodomierzy. Jednocześnie, w przypadku części odbiorców, z terenu Gminy gdzie wodomierze nie zostały zamontowane, ilość dostarczanej wody oraz odprowadzanych ścieków ustalana jest na podstawie przeciętnych norm zużycia wody wynikających z Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz.

U. z 2002 r., nr 8, poz. 70).” Na pytanie Organu „Czy urządzenia pomiarowe, przy użyciu których dokonują Państwo pomiaru odbioru ścieków umożliwiają dokładny pomiar odbioru ścieków dla poszczególnych odbiorców?”, wskazali Państwo, że „Tak, urządzenia pomiarowe używane przez Gminę umożliwiają dokładny pomiar odbioru ścieków dla poszczególnych odbiorców.” Na pytanie Organu „Czy odpłatne usługi w zakresie dostarczania wody/odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych świadczą Państwo na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych?”, wskazali Państwo, że „Tak, odpłatne usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych Gmina świadczy na podstawie zawartych z nimi umów cywilnoprawnych.” Na pytanie Organu „Czy Wydatki inwestycyjne i bieżące objęte zakresem wniosku stanowią wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z działalnością w zakresie dostarczania wody/odprowadzania ścieków?”, wskazali Państwo, że „Tak, wydatki inwestycyjne i bieżące objęte zakresem Wniosku są bezpośrednio i wyłącznie związane z działalnością Gminy w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków.” Na pytanie Organu „Czy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane?”, wskazali Państwo, że „Tak, wskazany we Wniosku sposób obliczenia proporcji zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku VAT naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane VAT.

Dla celów określenia podatku VAT naliczonego podlegającego odliczeniu jako dająca prawo do odliczenia jest/będzie traktowana wyłącznie działalność gospodarcza Gminy obejmująca odpłatne dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych.

Wykorzystanie infrastruktury na potrzeby jednostek organizacyjnych Gminy i inne cele pozostające poza działalnością gospodarczą jest/będzie traktowane jako niedające prawa do odliczenia.” Na pytanie Organu „Czy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.)?”, wskazali Państwo, że „Tak, wskazany we Wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

Wynika to z faktu, że metoda opiera się na rzeczywistych, mierzalnych i możliwych do zweryfikowania danych dotyczących ilości wody dostarczonej i ścieków odebranych od obu kategorii odbiorców.” Na pytanie Organu „Jakimi przesłankami kierowali się Państwo, uznając, że wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji jest najbardziej reprezentatywny – najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności oraz dokonywanych przez nią nabyć?”, wskazali Państwo, że „Zdaniem Wnioskodawcy, sposób obliczenia proporcji wskazany we Wniosku jest/będzie najbardziej reprezentatywny - najbardziej odpowiada/będzie odpowiadał specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę, działalności oraz dokonywanych nabyć, ponieważ opiera się na faktycznych danych dotyczących dostaw wody do poszczególnych kategorii podmiotów oraz odbioru ścieków od poszczególnych kategorii podmiotów.

Za powyższym przemawia fakt, iż wskazana metoda pozwala na wyeliminowanie z kalkulacji prewspółczynnika VAT czynników niezwiązanych z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej lub kanalizacyjnej. Pozwala na możliwie najdokładniejsze ustalenie faktycznego zakresu wykorzystania infrastruktury wodociągowej oraz infrastruktury kanalizacyjnej do działalności gospodarczej, a więc pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności podatku VAT.

W związku z regulacją art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli: 1) zapewnia dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do jego części proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz 2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Infrastruktura wodociągowa jest wykorzystywana przez Gminę, wyłącznie do dostarczenia wody (tzn. nie jest wykorzystywana w żadnym innym celu). Z kolei, infrastruktura kanalizacyjna jest wykorzystywana przez Gminę, wyłącznie do odbioru ścieków (tzn. nie jest wykorzystywana w żadnym innym celu).

Konstrukcja wyliczenia prewspółczynnika VAT przyjęta w Rozporządzeniu z uwagi na zbyt ogólny charakter nie uwzględnia takich czynników jak: (i) różnorodność i wielość czynności, które mogą być realizowane przez daną jednostkę organizacyjną, (ii) związek tych poszczególnych czynności ze sprzedażą podlegającą opodatkowaniu oraz (iii) związek i możliwość przypisania do tych czynności poszczególnych wydatków. Metoda ta kalkulowana jest na podstawie udziału obrotu z działalności gospodarczej Urzędu Gminy w całości dochodów wykonanych Urzędu Gminy.

W związku z powyższym, wskazana metoda uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Urząd Gminy ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą wodociągową, bądź infrastrukturą kanalizacyjną. Zatem, część uwzględnianych dochodów we wskazanej metodzie nie jest generowana poprzez wykorzystanie tej infrastruktury, ale w drodze zupełnie innych czynności.

Dlatego też, zastosowanie prewspółczynnika VAT wynikającego z Rozporządzenia w odniesieniu do ponoszonych przez Gminę, za pośrednictwem Urzędu Gminy, wydatków (inwestycyjnych i bieżących) związanych z infrastrukturą wodociągową oraz z infrastrukturą kanalizacyjną doprowadza do zaburzenia zakresu prawa do odliczenia, gdyż nie zapewnia/nie będzie zapewniało dokonania odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Spowodowane jest to faktem, iż wskazana metoda uwzględnia szerszy zakres działalności Gminy, w tym również inne aspekty, które nie mają wpływu na jej działalność wodociągową i kanalizacyjną. Jak już zostało wskazane, metodą najdokładniej odzwierciedlającą zakres wykorzystania wskazanej infrastruktury na cele działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu VAT) oraz na cele inne (tj. wewnętrzne wykorzystanie dla celów statutowych Gminy) jest metoda zaproponowana przez Gminę we Wniosku, tj. metoda opierająca się na obliczeniu rzeczywistej proporcji wykorzystania ww. infrastruktury dla celów czynności dających prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Wskazana infrastruktura wykorzystywana jest / będzie przez Gminę, wyłącznie w celu dostarczania wody i odbioru ścieków. Zatem, najdokładniejsze i najbardziej wiarygodne określenie zakresu wykorzystania tej infrastruktury do różnych czynności może być dokonane za pomocą rzeczywistego pomiaru ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków w ramach każdego z rodzajów prowadzonej działalności. Jest to dokładniejsza metoda wskazania stopnia wykorzystania infrastruktury wodociągowej i infrastruktury kanalizacyjnej, niż metoda opierająca się na dochodach Urzędu Gminy, która zawiera dane niemające związku (lub mające daleki związek) z infrastrukturą wodociągową oraz infrastrukturą kanalizacyjną.

Na marginesie należy tylko wspomnieć, iż konsekwencją przyjęcia, że sposób określenia proporcji wynikający z Rozporządzenia jest najbardziej reprezentatywny w stosunku do działalności polegającej na dostarczaniu wody i odbiorze ścieków, byłoby zróżnicowanie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego jednostki samorządu terytorialnego w odniesieniu do tych samych wydatków, wykorzystywanych w takim samym zakresie do tej samej działalności gospodarczej i innej działalności, w zależności od wyboru formy organizacyjnej prowadzenia działalności gospodarczej, tj. czy byłaby ona realizowana w ramach komórki organizacyjnej (referatu) urzędu obsługującego Gminę, czy też poprzez wyodrębniony zakład budżetowy (lub jednostkę budżetową).

Dla każdej z tych jednostek organizacyjnych Rozporządzenie przewiduje bowiem odmienny sposób kalkulacji prewspółczynnika. Takie różnicowanie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w zależności od wyboru formy prowadzenia działalności wodociągowej i kanalizacyjnej byłoby nieuprawnione. Zaproponowana we Wniosku metoda oparta jest na mierzalnych, konkretnych i dających się ustalić kryteriach.

W związku z tym, jest najbardziej reprezentatywna i najbardziej odpowiada specyfice działalności Gminy związanej z dostarczaniem wody i odprowadzaniem ścieków.” Na pytanie Organu „Jakie przesłanki potwierdzają Państwa ocenę, że sposób określenia proporcji wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) jest mniej reprezentatywny od zaproponowanego we wniosku?”, wskazali Państwo, że „Sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej Urzędu Gminy w dochodach wykonanych, z których część nie ma żadnego związku z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej i infrastruktury kanalizacyjnej Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Urząd Gminy ze wszystkich segmentów jego działalności, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą wodociągową i infrastrukturą kanalizacyjną.

Innymi słowy, dochody wykonane - poza dochodami z tytułu usług dostawy wody/odbioru ścieków - nie są generowane poprzez wykorzystanie infrastruktury wodociągowej i infrastruktury kanalizacyjnej, ale w drodze zupełnie innych czynności. Tym samym, biorąc pod uwagę, że szereg pozycji dochodowych ujętych w mianowniku proporcji wynikający z Rozporządzenia nie ma związku z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej i infrastruktury kanalizacyjnej, należy wskazać, iż metodologia kalkulacji proporcji z Rozporządzenia jest mniej reprezentatywna dla wskazanych we Wniosku wydatków niż metodologia zaproponowana przez Gminę we Wniosku.

Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które zwykle służą całokształtowi działalności Urzędu Gminy (wszystkim realizowanym przez Urząd Gminy czynnościom). Wydatków takich nie da się przyporządkować do wybranych czynności realizowanych przez Urząd Gminy i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia podatku VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach jest uzasadnione.

Zupełnie inaczej jednak wygląda sytuacja w przypadku wydatków związanych z infrastrukturą wodociągową i infrastrukturą kanalizacyjną, gdzie możliwe jest precyzyjne obliczenie stopnia wykorzystania infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT i do czynności pozostałych.

Proporcja z Rozporządzenia takich możliwości nie daje, gdyż opiera się na ogólnych danych, tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki działalności wodociągowej i kanalizacyjnej prowadzonej przez Gminę.” Na pytanie Organu „Proszę przedstawić analizę porównawczą ww. prewspółczynnika wyliczonego według sposobu przedstawionego we wniosku oraz prewspółczynnika obliczony dla Urzędu Gminy, który odpowiada za zarządzanie Infrastrukturą, wyliczonego zgodnie z treścią ww. Rozporządzenia.”, wskazali Państwo, że „Poniżej Gmina przedstawiła kalkulację prewspółczynników VAT zgodnie z proponowanymi we Wniosku wzorami oraz zgodnie z Rozporządzeniem na podstawie danych za 2025 r. Gmina pragnie zaznaczyć, iż dotychczas nie kalkulowała szczegółowo prewspółczynnika VAT zgodnie z metodologią zaproponowaną we Wniosku dla działalności wodociągowej oraz zgodnie z Rozporządzeniem, dlatego wartości te mogą wymagać korekty w toku szczegółowej analizy. · Rozważany przez Gminę sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT dla działalności wodociągowej przedstawia się następująco: P (W) = D (zew)/D (cal) gdzie: P - prewspółczynnik VAT dla wydatków związanych z działalnością wodociągową D(zew) - dane dotyczące rzeczywistego zużycia wody przez odbiorców zewnętrznych, tj. mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy (usługi dostarczania wody podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT); D(cal) - dane dotyczące rzeczywistego zużycia wody przez wszystkich odbiorców tj. (i) odbiorców zewnętrznych, (ii) wszystkie jednostki organizacyjne Gminy oraz (iii) rzeczywiste zużycie wody na inne cele stanowiące zadania własne Gminy.

Ilość dostarczonej wody do podmiotów trzecich (mieszkańców i firm) w 2025 r. łącznie wyniosła (…) m3, natomiast ilość dostarczonej wody do wszystkich odbiorców (tj. podmiotów trzecich oraz jednostek organizacyjnych Gminy podlegających centralizacji VAT) w 2025 r. łącznie wyniosła (…) m3. P (W) = (…) = (…)% W świetle powyższego, prewspółczynnik VAT odnoszący się do działalności wodociągowej, skalkulowany według sposobu przedstawionego we Wniosku na podstawie danych z 2025 r. wynosi 99% · Rozważany przez Gminę sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT dla działalności kanalizacyjnej przedstawia się następująco: P (k) = D (zew)/D (cal) gdzie: P - prewspółczynnik VAT dla wydatków związanych z działalnością kanalizacyjną:  D(zew) - dane dotyczące rzeczywistej ilości odebranych ścieków od odbiorców zewnętrznych, tj. mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy (usługi odprowadzania nieczystości podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT); D(cal) - dane dotyczące rzeczywistej ilości odebranych ścieków od wszystkich odbiorców tj. (i) odbiorców zewnętrznych, (ii) wszystkie jednostki organizacyjne Gminy oraz (iii) rzeczywista ilość odebranych ścieków w związku z innymi celami stanowiącymi zadania własne Gminy.

Ilość odebranych ścieków od podmiotów trzecich (mieszkańców i firm) w 2025 r. łącznie wyniosła (…)m3, natomiast ilość odebranych ścieków od wszystkich odbiorców (tj. podmiotów trzecich oraz jednostek organizacyjnych Gminy podlegających centralizacji VAT) w 2024 r. łącznie wyniosła (…) m3. P (k) = (…)= (…)% W świetle powyższego, prewspółczynnik VAT odnoszący się do działalności kanalizacyjne, skalkulowany według sposobu przedstawionego we Wniosku na podstawie danych z 2025 r. wynosi 82%. · Prewspółczynnik VAT Urzędu Gminy skalkulowany zgodnie z treścią Rozporządzenia i obliczony na podstawie danych dotyczących roku 2025 wynosi 1%.

Podstawową różnicą między prewspółczynnikami VAT skalkulowanymi na podstawie rzeczywistych danych a prewspółczynnikiem VAT wynikającym z treści Rozporządzenia jest obszar (rozmiar) działalności Gminy, jaki uwzględnia się w ramach kalkulacji poszczególnych prewspółczynników VAT. Przy kalkulacji prewspółczynnika VAT dla Urzędu Gminy wynikającego z treści Rozporządzenia uwzględnia się cały obszar działalności Gminy, wykonywanej za pośrednictwem Urzędu Gminy - prewspółczynnik ten obrazuje całą działalność gospodarczą Gminy, wykonywaną za pośrednictwem Urzędu Gminy (działalność ta obejmuje kilka zadań własnych Gminy).

Natomiast, przy kalkulacji prewspółczynników VAT skalkulowanych na podstawie rzeczywistych danych uwzględnia się wyłącznie dany obszar działalności Gminy. Tym samym, prewspółczynniki VAT skalkulowane na podstawie rzeczywistych danych są bardziej skoncentrowane na konkretnym rodzaju działalności prowadzonym przez Gminę. Z kolei sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT wynikającego z treści Rozporządzenia jest znacznie bardziej ogólny. Przy jego kalkulacji uwzględnia się całość dochodów wykonanych Urzędu Gminy.”

Pytania

1. Czy Gmina jest/będzie uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych - w tym w szczególności poniesionych w trakcie realizacji Inwestycji 2 i Inwestycji 5 - związanych z infrastrukturą wodociągową (która jest/będzie wykorzystywana od momentu przyjęcia do użytkowania zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym - niewielkim - zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości zużycia wody przez poszczególne kategorie odbiorców?

2. Czy Gmina jest/będzie uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych - w tym w szczególności poniesionych w trakcie realizacji Inwestycji 1 i Inwestycji 2 - związanych z infrastrukturą kanalizacyjną (która jest/będzie wykorzystywana od momentu przyjęcia do użytkowania zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym - niewielkim - zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości odprowadzonych ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców?

3. Czy w związku ze zmianą przeznaczenia infrastruktury wodociągowej - powstałej w ramach Inwestycji 1, Inwestycji 3 oraz Inwestycji 4 - dokonaną w styczniu 2026 r., Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego za pomocą tzw. korekty wieloletniej - rozpoczynając od pliku JPK_V7M składanego za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia, tj. od stycznia 2027 r. przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości zużycia wody przez poszczególne kategorie odbiorców?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem: 1. Gmina jest/będzie uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych - w tym w szczególności poniesionych w trakcie realizacji Inwestycji 2 i Inwestycji 5 - związanych z infrastrukturą wodociągową (która jest/będzie wykorzystywana od momentu przyjęcia do użytkowania zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym - niewielkim - zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości zużycia wody przez poszczególne kategorie odbiorców.

2. Gmina jest/będzie uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych - w tym w szczególności poniesionych w trakcie realizacji Inwestycji 1 i Inwestycji 2 - związanych z infrastrukturą kanalizacyjną (która jest/będzie wykorzystywana od momentu przyjęcia do użytkowania zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym - niewielkim - zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości odprowadzonych ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców.

3. W związku ze zmianą przeznaczenia infrastruktury wodociągowej - powstałej w ramach Inwestycji 1, Inwestycji 3 oraz Inwestycji 4 - dokonaną w styczniu 2026 r., Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego za pomocą tzw. korekty wieloletniej - rozpoczynając od pliku JPK_V7M składanego za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia, tj. od stycznia 2027 r. przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości zużycia wody przez poszczególne kategorie odbiorców. Poniżej Gmina przedstawia szczegółowe uzasadnienie swojego stanowiska. Uzasadnienie: Ad.

1 Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 tej ustawy. W myśl przywołanej regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W rozpatrywanej sprawie wykonywane przez Gminę odpłatne usługi dostawy wody za pomocą infrastruktury wodociągowej będą niewątpliwie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. W odniesieniu do tych czynności Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

W analizowanym przypadku Gmina wystąpi w roli podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, a wskazane czynności będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT Dodatkowo, prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwało, jeżeli nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy o VAT. Przy czym - w opinii Gminy - z art. 88 ustawy o VAT nie wynika ograniczenie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z uwagi na sposób finansowania dokonywanych przez podatnika zakupów.

Zatem przywołane przepisy dotyczące prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego nie uzależniają tego prawa od tego, kto finansuje wydatki, odliczenie podatku VAT naliczonego przysługuje więc niezależnie od tego z jakich źródeł pochodzą środki finansowe. Innymi słowy, zdaniem Wnioskodawcy, fakt, iż omawiane Inwestycja 2 i Inwestycja 5 były/są współfinansowane odpowiednio w ramach Programu Rządowy Fundusz Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych, pożyczki udzielonej Gminie przez WFOŚiGW w (…) oraz Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności nie stanowi przesłanki negatywnej wynikającej z art. 88 ustawy o VAT.

Podsumowując, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu omawianych wydatków bieżących i inwestycyjnych, w tym w szczególności związanych z Inwestycją 2 oraz Inwestycją 5, gdyż infrastruktura wodociągowa jest/będzie wykorzystywana przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, polegających na dostarczaniu wody.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2 tej regulacji, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

A zatem, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, jeżeli podatnik: 1. dokonuje nabycia towarów lub usług, które są wykorzystywane w celu prowadzonej działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (w celu wykonywania czynności pozostających poza zakresem opodatkowania VAT) oraz 2. przypisanie nabytych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe - w celu odliczenia podatku VAT naliczonego od dokonanych zakupów podatnik powinien zastosować prewspółczynnik VAT.

Z uwagi na fakt, że od momentu wprowadzenia przez Gminę obligatoryjnego scentralizowanego modelu rozliczeń VAT czynności dokonywane pomiędzy poszczególnymi jednostkami Gminy są traktowane jako czynności w ramach jednego podatnika i nie podlegają opodatkowaniu VAT, organy podatkowe uważają, że Gmina - w celu odliczania podatku VAT naliczonego od działalności wodociągowej w sytuacji, gdy infrastruktura wodociągowa jest wykorzystywana przez Gminę również na potrzeby dostawy wody na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy - powinna stosować prewspółczynnik VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, sposób określenia proporcji (prewspółczynnika VAT) powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli: 1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz 2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W związku z powyższym, właściwie skalkulowany prewspółczynnik VAT powinien zagwarantować podatnikowi odliczenie podatku VAT naliczonego proporcjonalnie do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz adekwatnie odzwierciedlić wysokość wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane: 1. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością; 2. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością; 3. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza; 4. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Wartym podkreślenia jest fakt, że przewidziane przez Ustawodawcę możliwe do wykorzystania sposoby kalkulacji prewspółczynnika VAT nie są katalogiem zamkniętym. Ustawodawca wskazuje wyłącznie na przykładowe metodologie kalkulacji prewspółczynnika VAT, pozostawiając podatnikowi wybór najbardziej odpowiedniej w danych okolicznościach metodologii.

To podatnik bowiem, znając najlepiej specyfikę prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, posiada odpowiednią wiedzę i dane niezbędne do obliczenia prewspółczynnika VAT, który spełnia wymagania określone w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT, tj. najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. W szczególności, w wyroku z 26 czerwca 2018 r. (sygn.

I FSK 219/18) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: .Całokształt przepisów ustawy o VAT poświęconych określaniu proporcji odliczenia w przypadku wykonywania działalności o charakterze mieszanym wskazuje, że ustawodawca - mając na względzie różnorodność czynności dokonywanych przez podatnika - nie narzuca w tym względzie jakichkolwiek rozwiązań czy schematów, których stosowanie miałoby być obligatoryjne Nawet tam, gdzie ustawodawca dopuszcza możliwość ustalenia konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i możliwość rozliczenia podatku według proporcji bardziej reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych nabyć.

Innymi słowy, wybór metody kalkulacji został pozostawiony podatnikowi (...) Cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniają więc wykładnię ww. przepisów dopuszczającą możliwość określenia proporcji odliczenia w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez Gminę.

Podejście takie uwzględnia złożoną strukturę działań realizowanych przez jednostkę samorządu terytorialnego i urzeczywistnia uprawnienie podatnika do wyboru metody najbardziej reprezentatywnej, pozwalając na poszukiwanie klucza odpowiadającego specyfice realizowanej działalności i dokonywanych nabyć, a w rezultacie na odliczenie podatku w proporcji możliwie najbardziej odpowiadającej związkowi zakupów z działalnością opodatkowaną”.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, zaprezentowana w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego metodologia kalkulacji prewspółczynnika VAT jest metodologią najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Gminę działalności wodociągowej oraz dokonywanych przez Gminę nabyć towarów i usług związanych z tą działalnością.

Metodologia ta jest najbardziej miarodajna, gdyż opiera się na faktycznych danych dotyczących ilości dostarczonej wody do poszczególnych kategorii podmiotów (podmioty trzecie/jednostki organizacyjne Gminy, a także ilości dostarczonej wody do innych celów stanowiących zadania własne Gminy), a więc gwarantuje: 1. dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz 2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą (świadczenie usług wodociągowych na rzecz podmiotów trzecich) oraz na cele inne niż działalność gospodarcza (świadczenie usług wodociągowych na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy, a także ilość dostarczonej wody związanej z innymi celami wykorzystywanymi do zadań własnych Gminy).

W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że wskazana metodologia jest najwłaściwsza do dokonywania odliczeń podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową - w tym w szczególności poniesionych w trakcie realizacji Inwestycji 2 oraz Inwestycji 5 - która jest/będzie od momentu przyjęcia do użytkowania wykorzystywana zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Wskazane stanowisko znajduje potwierdzenie w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego - przykładowo: · w wyroku z 20 marca 2025 r. (sygn.

I FSK 1921/21), w którym NSA stwierdził, że: „adekwatność metody indywidualnej nie polega na tym, że musi być ona wynikowo zbliżona do metody z rozporządzenia, ale na tym, że odpowiada ona najbardziej specyfice działalności prowadzonej przez Gminę przy wykorzystaniu infrastruktury, która wymaga ponoszenia opodatkowanych wydatków na jej bieżące utrzymanie i naprawy.

Należy zgodzić się z Gminą, że zastosowanie prewspółczynnika z rozporządzenia do odliczania VAT mogłoby naruszać zasadę neutralności podatku, prowadząc do sytuacji, w której stosowany zakres prawa do odliczenia VAT w niewystarczający sposób byłby powiązany z podstawowym kryterium w tym względzie, tj. ze związkiem z czynnościami opodatkowanymi VAT. Zastosowanie metody z rozporządzenia prowadziłoby do wypaczenia zakresu prawa do odliczenia, sprowadzając Gminę do statusu jednostki nieodpłatnie dostarczającej wodę, a więc niezgodnie z realiami”; · w wyroku z 20 września 2024 r. (sygn.

I FSK 94/21), w którym NSA stwierdził, że: „zgodzić należy się z Sądem pierwszej instancji, iż przedstawiona przez Gminę metoda kosztowa opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość obrotu ustalona w oparciu o klucz sprzedaży, który opiera się w głównej mierze na ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków), obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej, pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze”, · w wyroku z 16 lutego 2024 r. (sygn.

I FSK 2293/23), w którym NSA stwierdził, że: „w orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie stwierdzano, iż oparcie klucza o łatwo policzalny i obiektywny czynnik, jakim jest wysokość przychodów z dostarczania wody, jest racjonalne. Ta metoda ukazuje specyfikę prowadzonej działalności wodociągowej, zaś klucz przyjęty w rozporządzeniu MF jest oderwany od rodzajów aktywności podejmowanych przez Gminę w działalności wodociągowo-kanalizacyjnej oraz zakresu wykorzystania infrastruktury dla działalności opodatkowanej VAT.

Metoda z rozporządzenia MF może być właściwa dla instytucji, które w dużej mierze realizują zadania nieodpłatne, jednak jawi się jako całkowicie nieadekwatna w sytuacji, gdy Gmina w przeważającej mierze wykorzystuje instalację wodociągowo- kanalizacyjną w działalności gospodarczej. Gmina przedstawiła przekonujące argumenty za zastosowaniem odmiennej metody od tej wskazanej w rozporządzeniu MF”; · w wyroku z 17 maja 2022 r. (sygn.

I FSK 104/19), w którym NSA stwierdził, że: „co do zasady - specyfice wykonywanej przez Gminę za pośrednictwem zakładu budżetowego wodno-kanalizacyjnego działalności i dokonywanych przez nią nabyć wydatków inwestycyjnych oraz bieżących najbardziej odpowiada wskaźnik metrażowy (metry sześcienne) w dostarczaniu wody i odbiorze ścieków, wyliczony według udziału liczby metrów sześciennych wody dostarczonej (ścieków odebranych) do (od) podmiotów zewnętrznych (dostawy opodatkowanej) w liczbie metrów sześciennych wody (ścieków) dostarczonej (odebranych) ogółem”; · w wyroku z 5 lutego 2020 r. (sygn.

I FSK 945/18), w którym NSA stwierdził, iż: Jak przyjmuje się w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu z 17 grudnia 2015 r. odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej. (...) w przypadku działalności wodno-kanalizacyinej to właśnie proporcja „metrażowa” przedstawiona we wniosku o wydanie interpretacji, daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających wyłącznie na działalność opodatkowaną.

Gmina wykorzystuje bowiem infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną generalnie do czynności opodatkowanych. Jedynie w marginalnym zakresie infrastruktura ta jest wykorzystywana na potrzeby funkcjonowania samej Gminy i jej jednostek organizacyjnych. Zasadniczo Gmina ma natomiast na celu świadczenie usług w dostarczania wody i odprowadzenia ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych”; · w wyroku z 14 stycznia 2020 r. (sygn.

I FSK 924/18), w którym NSA stwierdził, iż: „nie ma przeszkód prawnych, aby w odniesieniu do wydatków na konkretną działalność gospodarczą prowadzoną przez daną gminę, jako podatnika podatku VAT, stosować odrębnie wyliczony współczynnik proporcji odliczeń, jeśli będzie on stanowił bardziej reprezentatywny w danym przypadku sposób określenia owej proporcji.

(...) prewspółczynnik obliczony przez gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość obrotu ustalona w oparciu o ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i - co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.

(...) Trafne jest bowiem twierdzenie, że skoro cześć infrastruktury wodociągowej będzie wykorzystywane do ściśle określonej działalności, to przy obliczaniu sposobu określenia proporcji należy posłużyć się danymi odnoszącymi się ściśle do tego majątku, gdyż w żadnym razie nie można uznać, że dane odnoszące się ogólnie do całej działalności gminy będą obiektywnie odzwierciedlały część wydatków przypadającą na działalność gospodarcza oraz na cele inne niż działalność gospodarcza w odniesieniu do tego majątku”. Powyższe stanowisko zostało również zaprezentowane w wyrokach NSA z: (i) 7 czerwca 2023 r. (sygn. I FSK 1695/19), (ii) 3 marca 2023 r. (sygn.

I FSK 63/20), (iii) 24 stycznia 2023 r. (sygn. I FSK 1732/19), (iv) 14 kwietnia 2022 r. (sygn. I FSK 73/19); (v) 14 maja 2021 r. (sygn. I FSK 1259/20); (vi) 13 maja 2021 r. (sygn. I FSK 113/20); (vii) 11 maja 2021 r. (sygn. I FSK 360/19); (viii) 29 kwietnia 2021 r. (sygn. I FSK 269/20); (ix) 14 kwietnia 2021 r. (sygn. I FSK 769/19); (x) 13 kwietnia 2021 r. (sygn. I FSK 216/20). Należy również podkreślić, iż Naczelny Sąd Administracyjny w powyższych orzeczeniach podzielił tezę zawartą w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2018 r. (sygn. I FSK 219/18), przywołanym we wcześniejszej części niniejszego wniosku.

Dodatkowo, należy wskazać, iż wskazane stanowisko zostało potwierdzone również w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej - przykładowo: · w interpretacji indywidualnej z 16 lutego 2024 r. (sygn.

0114-KDIP4-3.4012.509.2023.2.KL), w której organ uznał, że: „podsumowując, będą Państwo uprawnieni do odliczenia części podatku naliczonego wynikającego z wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z Infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną w zakresie, w jakim przedmiotowa Infrastruktura będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej, z zastosowaniem klucza odliczenia wyliczonego według ilości wody dostarczonej i ścieków odebranych i oczyszczonych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających opodatkowaniu VAT, w sumie ilości wody dostarczonej i ścieków odebranych i oczyszczonych w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających opodatkowaniu VAT jak i potrzeb własnych niepodlegających VAT)”; · w interpretacji indywidualnej z 28 grudnia 2023 r. (sygn.

0114-KDIP4-1.4012.544.2023.1.RMA), w której organ uznał, że: „podsumowując, mają Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na Inwestycję w częściach 1-4 za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a w związku z art. 86 ust. 2h ustawy (prewspółczynnika), opartego na kryterium ilościowym, tj. udziale rocznej ilości odebranych ścieków oraz wody dostarczonej na rzecz zewnętrznych odbiorców (dokumentowanej fakturami VAT) w całkowitej rocznej ilości odebranych ścieków oraz wody dostarczonej na rzecz wszystkich podmiotów (zarówno zewnętrznych, jak i na rzecz własnych jednostek, budynków i budowli) oraz wody zużytej na cele przeciwpożarowe”; · w interpretacji indywidualnej z 13 września 2023 r. (sygn.

0112-KDIL3.4012.414.2023.1.MC), w której organ uznał, że: „podsumowując, mają/będą mieli Państwo prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków bieżących na utrzymanie Infrastruktury (w tym np. zakup paliwa, zakup narzędzi, części zamiennych i wyposażenia, materiałów do uzdatniania wody, zakup wodomierzy, energii elektrycznej, usług remontowych, badania jakości wody, hurtowy zakup wody) oraz inwestycyjnych, w tym w szczególności na inwestycję pn.: „(...)” za pomocą sposobu określenia proporcji, opartego na kryterium ilościowym, tj. udziale rocznej ilości dostarczonej wody oraz odebranych ścieków na rzecz zewnętrznych odbiorców w całkowitej rocznej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków na rzecz wszystkich podmiotów (zarówno zewnętrznych, jak i na rzecz własnych jednostek, budynków i budowli) oraz wody zużytej na cele przeciwpożarowe"; · w interpretacji indywidualnej z 12 września 2023 r. (sygn.

0111-KDIB3-2.4012.346.2023.2.KK), w której organ uznał, że: „w świetle przedstawionych okoliczności, skoro prewspółczynnik metrażowy będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz będzie obiektywnie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, to należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem i potwierdzić, że będzie Państwu przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków opisanych w punktach a, b, c oraz e ponoszonych na inwestycję za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a w związku z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT opartego na kryterium ilościowym, tj. udziale rocznej ilości dostarczonej wody oraz odebranych ścieków na rzecz zewnętrznych odbiorców w całkowitej rocznej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków na rzecz wszystkich podmiotów”.

Powyższe stanowisko zostało również zaprezentowane w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z: (i) 20 września 2024 r. (sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.577.2024.1.MC); (ii) 19 września 2024 r. (sygn. 0112-KDIL3.4012.479.2024.2.MBN); (iii) 13 września 2024 r. (sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.534.2024.2.MJ); (iv) 1 sierpnia 2024 r. (sygn. 0114-KDIP4-1.4012.256.2024.2.KSA); (v) 24 czerwca 2024 r. (sygn. 0114-KDIP4-2.4012.203.2024.2.SKJ); (vi) 7 czerwca 2024 r. (sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.231.2024.2.MK); (vii) 21 lutego 2024 r. (sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.796.2023.2.OS); (viii) 20 lutego 2024 r. (sygn. 0112-KDIL3.4012.756.2023.2.EW); (ix) 14 lutego 2024 r. (sygn.

0113-KDIPT1-3.4012.695.2023.2.ALN), (x) 9 lutego 2024 r. (sygn. 0114-KDIP4-2.4012.695.2023.2.WH). Gmina pragnie również zauważyć, iż zastosowanie w analizowanej sprawie innych metodologii kalkulacji prewspółczynnika VAT (a w szczególności metodologii wskazanej w Rozporządzeniu) byłoby niemiarodajne i sprzeczne z zasadą neutralności podatku VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Wypełnieniem wskazanej delegacji są przepisy Rozporządzenia, które określają metodologię kalkulacji prewspółczynnika VAT m.in. dla jednostek organizacyjnych jednostek samorządu terytorialnego. Metodologie wskazane w Rozporządzeniu są pewnym uproszczeniem, które mogą mieć zastosowanie w sytuacji, gdy podatnik nie dysponuje bardziej obiektywnym sposobem kalkulacji prewspółczynnika VAT.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22 tej regulacji, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadał specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Celem Ustawodawcy było zatem pozostawienie podatnikowi możliwości doboru sposobu kalkulacji prewspółczynnika VAT najlepiej odzwierciedlającego specyfikę prowadzonej przez niego aktywności, to jest wydzielenie wydatków przypadających na działalność gospodarczą i czynności pozostające poza jej zakresem oraz zapewnienie możliwości odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego proporcjonalnie przypadającej na czynności opodatkowane.

W odniesieniu do analizowanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że przeważającą część działalności wodociągowej prowadzonej przez Gminę stanowi dostawa wody do podmiotów trzecich, niezwiązanych z Gminą (tj. mieszkańców Gminy oraz innych podmiotów zlokalizowanych na jej terenie). Marginalna część tej działalności obejmuje natomiast dostawę wody do jednostek organizacyjnych Gminy. Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT najbardziej precyzyjnie określa rzeczywiste wykorzystanie infrastruktury wodociągowej do poszczególnych rodzajów działalności.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, zaproponowany przez Ministra Finansów sposób określenia proporcji właściwy dla Urzędu Gminy nie odzwierciedla obiektywnie specyfiki działalności wodociągowej Gminy, w związku z czym nie powinien być stosowany.

Reasumując - zdaniem Wnioskodawcy - Gmina jest/będzie uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych - w tym w szczególności poniesionych w trakcie realizacji Inwestycji 2 i Inwestycji 5 - związanych z infrastrukturą wodociągową (która jest/będzie wykorzystywana od momentu przyjęcia do użytkowania zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym - niewielkim - zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości zużycia wody przez poszczególne kategorie odbiorców. Ad.

2 Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina jest/będzie uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych - w tym w szczególności poniesionych w trakcie realizacji Inwestycji 1 i Inwestycji 2 - związanych z infrastrukturą kanalizacyjną (która jest/będzie wykorzystywana od momentu przyjęcia do użytkowania zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym - niewielkim - zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości odprowadzonych ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców.

Jednocześnie, w zakresie szczegółowego uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy zastosowanie znajdą przepisy, argumentacja oraz stanowisko sądów administracyjnych i organów podatkowych przywołane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1. Ad. 3 Zasady odliczania podatku VAT naliczonego, w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, uregulowane zostały w art. 91 ustawy o VAT.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy o VAT, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Stosownie do art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. Dodatkowo, zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 4 tej regulacji, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty.

Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną: 1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi; 2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Początkowo, po przyjęciu do użytkowania infrastruktury wodociągowej powstałej w ramach realizacji Inwestycji 1, Inwestycji 3 oraz Inwestycji 4, Gmina udostępniała omawianą infrastrukturę bezpłatnie na rzecz Spółki. Zatem, wykorzystywała wskazaną infrastrukturę wodociągową do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast, od stycznia 2026 r. Gmina zmieniła sposób prowadzenia działalności wodociągowej, tj. aktualnie Gmina prowadzi samodzielną gospodarkę wodociągową, w ramach której świadczy usługi w zakresie dostawy wody na rzecz mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy oraz w niewielkim zakresie na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy.

W związku z tym, Gmina wykorzystuje infrastrukturę wodociągową powstałą w ramach realizacji Inwestycji 1, Inwestycji 3 oraz Inwestycji 4 zarówno do działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji, od stycznia 2026 r. nastąpiła zmiana sposobu wykorzystania infrastruktury wodociągowej powstałej w ramach Inwestycji 1, Inwestycji 3 oraz Inwestycji 4 - z wykorzystywania jej do celów pozostających poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT na wykorzystywanie jej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i - w niewielkim zakresie - do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W opinii Wnioskodawcy, w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego z wykorzystywania wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na cele związane zarówno z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, podatnik ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego za pomocą tzw. korekty wieloletniej.

W związku z faktem, iż infrastruktura wodociągowa powstała w ramach Inwestycji 1, Inwestycji 3 i Inwestycji 4 stanowi nieruchomość o wartości początkowej powyżej 15.000 PLN, w przypadku zmiany przeznaczenia, korektę wieloletnią należy dokonywać w okresie 10 lat licząc od roku przyjęcia wskazanego środka trwałego do użytkowania, tj. w wysokości 1/10 podatku VAT naliczonego związanego z wytworzeniem omawianego środka trwałego w każdym roku.

W analizowanym przypadku Inwestycja 1 oraz Inwestycja 3 zostały oddane do użytkowania w 2024 r., a Inwestycja 4 została przyjęta do użytkowania w 2025 r. Natomiast zmiana przeznaczenia omawianej infrastruktury nastąpiła w 2026 r. Dlatego też – zdaniem Wnioskodawcy – Gmina ma prawo dokonać odliczenia podatku VAT naliczonego za pomocą tzw. korekty wieloletniej - rozpoczynając od pliku JPK_V7M składanego za pierwszy okres rozliczeniowy 2027 r., tj. styczeń 2027 r., a kończąc w styczniu 2034 r. w przypadku Inwestycji 1 i Inwestycji 3 oraz w styczniu 2035 r. w przypadku Inwestycji 4. Wskazane stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej - przykładowo: · w interpretacji indywidualnej z 3 stycznia 2024 r. (sygn.

0114-KDIP4-1.4012.533.2023.2.DP), w której organ uznał, że: „W roku 2023, w związku z planowaną dzierżawą Infrastruktury wytworzonej w ramach Inwestycji - która będzie czynnością opodatkowaną - nastąpi zmiana przeznaczenia tej Infrastruktury: z wykorzystywanej wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na wykorzystywaną wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (...) będą Państwo uprawnieni do dokonania odliczenia w drodze korekty odpowiednich części podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na Infrastrukturę, zgodnie z art. 91 ustawy.

Powinni Państwo dokonać korekty podatku naliczonego związanego z Inwestycją w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego za każdy rok, w którym Infrastruktura będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Roczna korekta - w opisanej sprawie - dotyczy 1/10 kwoty podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu środka trwałego i dokonuje się jej - w myśl art. 91 ust. 3 ustawy - w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty. Pierwszym rokiem, za który należy dokonać korekty, jest rok 2023, gdyż od tego roku Infrastruktura zostanie odpłatnie udostępniona Dzierżawcy w ramach umowy dzierżawy.

W przypadku Inwestycji I-III korekta powinna być dokonywana za lata 2023-2028, czyli przez 6 lat, natomiast w przypadku Inwestycji IV korekta powinna być dokonywana za lata 2023-2031, czyli przez 9 lat.” · w interpretacji indywidualnej z 12 września 2022 r. (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.338.2022.2.HW), w której organ uznał, że: „W konsekwencji Gmina ma prawo dokonać odliczenia 1/10 podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych na ww. infrastrukturę wodno-kanalizacyjną w korekcie deklaracji za styczeń 2022 r. w związku z wykorzystaniem poszczególnych nieruchomości do czynności opodatkowanych VAT.

Gmina powinna dokonać korekty podatku naliczonego związanego z modernizacją/budową poszczególnych środków trwałych w ramach ww. Inwestycji w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego za każdy rok, w którym poszczególne nieruchomości będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, licząc do końca 10-letniego okresu korekty.

Podsumowując, w odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy nr 2 i nr 3 należy wskazać, że w odniesieniu do Infrastruktury wytworzonej w ramach Inwestycji, zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy, długość okresu korekty wieloletniej wynosi 10 lat, i tym samym kwota rocznej korekty podatku naliczonego po zmianie przeznaczenia, wyniesie odpowiednio 1/10 podatku naliczonego wykazanego we wszystkich fakturach zakupowych związanych z danym środkiem trwałym.

Pierwszym okresem, w jakim Gmina może dokonać korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 7 ustawy, będzie korekta za rok 2021, dokonana w deklaracji składanej za miesiąc styczeń 2022 r.”; · w interpretacji indywidualnej z 16 grudnia 2019 r. (sygn.

ITPP2/443-445a/14/19-S/AJ), w której organ wskazał, iż: „W konsekwencji, w związku z zawarciem umowy dzierżawy infrastruktury, która była oddana do użytkowania i przez pewien okres była przekazana przez Gminę do nieodpłatnej eksploatacji przez Spółkę i zakład budżetowy, a następnie zostanie udostępniona na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy, zgodnie z argumentację przedstawioną w stanowisku dotyczącym pytania nr 1, Gmina będzie uprawniona do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na jej budowę w oparciu o art. 91 ust. 7 i 7a ustawy o podatku od towarów i usług”; · w interpretacji indywidualnej z 21 listopada 2019 r. (sygn.

0113-KDIPT1-2.4012.568.2019.1.PRP), w której organ wskazał, iż: „Przed zmianą sposobu wykorzystania infrastruktury - Gmina wykorzystywała środek trwały do realizacji nieodpłatnych czynności, niepodlegających podatkowi VAT. Po zmianie przeznaczenia - Gmina wykorzystuje sieci kanalizacyjne wyłącznie do działalności opodatkowanej, tj. do świadczenia usług przesyłu. Tym samym w przedmiotowej sprawie zmianie uległo prawo do odliczenia podatku naliczonego, a więc Gmina ma prawo dokonać korekty podatku naliczonego. W związku z powyższym, zastosowanie znajdą przepisy art. 91 ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w związku ze zmianą przeznaczenia infrastruktury kanalizacyjnej, Wnioskodawca jako czynny podatnik podatku od towarów i usług ma prawo do dokonania korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy”.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, że od stycznia 2026 r. infrastruktura wodociągowa powstała w ramach Inwestycji 1, Inwestycji 3 i Inwestycji 4 jest wykorzystywana przez Gminę zarówno do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, jak i - w niewielkim zakresie - do celów innych niż działalność gospodarcza, omawiane powyżej odliczenie podatku VAT powinno zostać dokonane za pomocą prewspółczynnika VAT najbardziej odpowiadającego specyfice wykonywanej przez Gminę działalności wodociągowej.

W ocenie Wnioskodawcy, takim prewspółczynnikiem VAT jest prewspółczynnik skalkulowany w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości zużycia wody przez poszczególne kategorie odbiorców opisany szczegółowo w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1. W zakresie szczegółowego uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie metodologii kalkulacji prewspółczynnika VAT zastosowanie znajdą przepisy, argumentacja oraz stanowisko sądów administracyjnych i organów podatkowych przywołane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1. Reasumując - zdaniem Wnioskodawcy - w związku ze zmianą przeznaczenia infrastruktury wodociągowej - powstałej w ramach Inwestycji 1, Inwestycji 3 oraz Inwestycji 4 - dokonaną w styczniu 2026 r., Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego za pomocą tzw. korekty wieloletniej - rozpoczynając od pliku JPK_V7M składanego za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia, tj. od stycznia 2027 r. przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości zużycia wody przez poszczególne kategorie odbiorców.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”.

W myśl tego przepisu: W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy: Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a) nabycia towarów i usług, b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika.

Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku. Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy: W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy: Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli: 1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz 2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy: Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane: 1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością; 2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością; 3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza; 4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Na mocy z art. 86 ust. 2d ustawy: W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy. Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy: Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy: W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy: Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Na mocy § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia: Rozporządzenie: 1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”; 2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze. W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia: Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to: a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, b) jednostkę budżetową, c) zakład budżetowy. Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia: W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia: Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru: X = A x 100 / DUJST gdzie poszczególne symbole oznaczają: X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej, A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej, DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia: Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie: a) dokonywanych przez podatników: - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju, - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, - eksportu towarów, - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia: Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o: a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego, d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego, e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego, f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego, g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

W myśl § 3 ust. 5 rozporządzenia: Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu: 1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego - używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności; 2) transakcji dotyczących: a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych, b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT. Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy.

Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową). Z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami.

Wynika to chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości.

Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy. Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od podatku i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem).

W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. Z opisu sprawy wynika, że Gmina zrealizowała oraz planuje realizować m in. Inwestycje pn.: · „….”; · „…”, • „…”; • „…” oraz • „….”.

Przy realizacji wskazanych inwestycji Gmina ponosiła/będzie ponosić wydatki na zakup towarów i usług związanych z realizowanymi inwestycjami. Faktury zakupowe w zakresie omawianych inwestycji były/będą wystawiane na Gminę.

Infrastruktura wod-kan jest/będzie wykorzystywana zarówno na potrzeby dostawy wody/odbioru ścieków od mieszkańców Gminy oraz firm zlokalizowanych na terenie Gminy, jak i na potrzeby dostawy wody/odbioru ścieków od jednostek organizacyjnych Gminy (rozliczających podatek VAT razem z Gminą, w związku z wprowadzeniem centralizacji rozliczeń VAT), tj. na potrzeby prowadzonej przez Gminę działalności opodatkowanej VAT i jej działalności wewnętrznej (przy czym, działalność wewnętrzna Gminy ma/będzie miała charakter marginalny, w porównaniu do prowadzonej działalności opodatkowanej VAT w tym zakresie).

Gmina od stycznia 2026 r. zmieniła sposób prowadzenia działalności polegającej na świadczeniu usług związanych z dostawą wody i odbiorem ścieków, tj. aktualnie Gmina prowadzi samodzielną gospodarkę wodociągową i kanalizacyjną, w ramach której świadczy usługi w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz mieszkańców Gminy oraz firm zlokalizowanych na terenie Gminy. Działalność we wskazanym zakresie jest prowadzona bezpośrednio przez Gminę (Gmina nie utworzyła jednostki budżetowej lub zakładu budżetowego, który prowadziłby działalność w tym zakresie).

Usługi wodociągowe i kanalizacyjne są świadczone przez Gminę głównie na rzecz podmiotów trzecich, a także - w dużo mniejszym zakresie - na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy (zgodnie z zapotrzebowaniem obu kategorii podmiotów). Gmina wystawia faktury na rzecz mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy dokumentujące usługi dostawy wody i odbioru ścieków. Podatek VAT należny wskazany na wystawianych fakturach jest wykazywany przez Gminę w rozliczeniach VAT oraz odprowadzany do właściwego urzędu skarbowego. Usługi dostawy wody i odbioru ścieków świadczone na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy nie podlegają opodatkowaniu VAT i nie są dokumentowane fakturami.

Natomiast, do końca 2025 r. usługi w zakresie odbioru ścieków na terenie Gminy również były świadczone przez Gminę. Jednakże, Wnioskodawca w celu prowadzenia efektywniejszej gospodarki ściekowej i usprawnienia czynności poboru opłat za odbiór ścieków, zawarł umowę na wykonywanie czynności poboru opłat za ścieki dostarczone do kanalizacji sanitarnej na terenie Gminy (dalej: Umowa) z Przedsiębiorstwem Gospodarki Komunalnej w X Sp. z o.o. (dalej: PGK w X lub Spółka). PGK w X jest odrębną od Gminy osobą prawną wpisaną do Krajowego Rejestru Sądowego. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Na mocy Umowy, Spółka wykonywała na rzecz Gminy czynności w zakresie: (i) hurtowego odbioru ścieków, (ii) prowadzenia ewidencji księgowej należności i zobowiązań z tytułu odprowadzania ścieków przez Gminę od mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy, (iii) przekazywania wpływów z opłat będących dochodem Gminy na rachunek bankowy Urzędu Gminy. Z tytułu świadczenia ww. usług na rzecz Gminy, na podstawie Umowy, Spółka wystawiała na rzecz Gminy faktury z uwzględnieniem podatku VAT oraz otrzymywała od Gminy wynagrodzenie. Stroną umów dotyczących odbioru ścieków od mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy była Gmina.

Gmina wystawiała faktury na rzecz mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy (na wystawianych fakturach z tytułu odbioru ścieków jako sprzedawca i wystawca wskazana była Gmina). Podatek VAT należny wskazany na fakturach wystawianych przez Gminę był wykazywany przez Gminę w rozliczeniach VAT oraz odprowadzany do właściwego urzędu skarbowego. Co istotne, Gmina uzyskała interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z (...) 2025 r. (sygn.

(...)), w której organ podatkowy - w stanie faktycznym obowiązującym do końca 2025 r. - potwierdził prawo Gminy do odliczania podatku VAT naliczonego związanego z inwestycjami w infrastrukturę kanalizacyjną zgodnie z prewspółczynnikiem VAT kalkulowanym na podstawie rzeczywistych danych dotyczących ilości odprowadzanych ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców. Natomiast, w odniesieniu do działalności wodociągowej, do końca 2025 r. Gmina udostępniała infrastrukturę wodociągową bezpłatnie na rzecz Spółki, która świadczyła usługi w zakresie dostawy wody na terenie Gminy.

W tym okresie Gmina nie osiągała dochodów w związku z infrastrukturą wodociągową, zarówno należnych od Spółki, jak i od odbiorców usług wodociągowych.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy Gmina jest/będzie uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych - w tym w szczególności poniesionych w trakcie realizacji Inwestycji 2 i Inwestycji 5 - związanych z infrastrukturą wodociągową oraz Inwestycji 1 i Inwestycji 2 - związanych z infrastrukturą kanalizacyjną (która jest/będzie wykorzystywana od momentu przyjęcia do użytkowania zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym - niewielkim - zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości zużycia wody/odprowadzonych ścieków przez/od poszczególne/poszczególnych kategorie odbiorców.

(pytania nr 1 i 2). W przedmiotowej sprawie, przy odliczaniu podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z Infrastrukturą, w pierwszej kolejności powinny znaleźć odpowiednie zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

W przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe (a z taką sytuacją mamy do czynienia w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku), podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Co istotne, jak wynika z wyżej cytowanego art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Będzie to spełnione, jeśli sposób ten: · zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz · obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Przy czym, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów, w cyt. wyżej rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r., określił dla jednostek samorządu terytorialnego - w tym dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego - sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.

W tym miejscu warto wskazać wyrok z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18, w którym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć.

Są one następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art. 86 ust. 2c ustawy o VAT).

Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym, najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.

NSA, wypowiadając się w kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu infrastruktury wodnokanalizacyjnej, wskazuje, że cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniają taką wykładnię art. 86 ust. 2a, ust. 2b i ust. 2h ustawy o VAT, która dopuszcza możliwość określenia proporcji odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez daną gminę. W wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej.

Zwrócił w tym kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego.

Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane.

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań pozostających poza VAT.

Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę działalności gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.

Państwa zdaniem prewspółczynnik VAT skalkulowany na podstawie wskazanego wzoru będzie w sposób najbardziej obiektywny odzwierciedlał specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności wodociągowej i kanalizacyjnej, w związku z czym Gmina jest uprawniona do stosowania wskazanej metodologii kalkulacji prewspółczynnika VAT przy dokonywaniu odliczeń podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących dotyczących działalności wodociągowej i kanalizacyjnej oraz inwestycji związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną (w sytuacji, gdy wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem).

W Państwa ocenie, sposób obliczenia proporcji wskazany we Wniosku jest/będzie najbardziej reprezentatywny - najbardziej odpowiada/będzie odpowiadał specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę, działalności oraz dokonywanych nabyć, ponieważ opiera się na faktycznych danych dotyczących dostaw wody do poszczególnych kategorii podmiotów oraz odbioru ścieków od poszczególnych kategorii podmiotów. Za powyższym przemawia fakt, iż wskazana metoda pozwala na wyeliminowanie z kalkulacji prewspółczynnika VAT czynników niezwiązanych z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej lub kanalizacyjnej.

Pozwala na możliwie najdokładniejsze ustalenie faktycznego zakresu wykorzystania infrastruktury wodociągowej oraz infrastruktury kanalizacyjnej do działalności gospodarczej, a więc pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności podatku VAT.

W związku z regulacją art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli: 1) zapewnia dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do jego części proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz 2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Infrastruktura wodociągowa jest wykorzystywana przez Gminę, wyłącznie do dostarczenia wody (tzn. nie jest wykorzystywana w żadnym innym celu). Z kolei, infrastruktura kanalizacyjna jest wykorzystywana przez Gminę, wyłącznie do odbioru ścieków (tzn. nie jest wykorzystywana w żadnym innym celu).

Konstrukcja wyliczenia prewspółczynnika VAT przyjęta w Rozporządzeniu z uwagi na zbyt ogólny charakter nie uwzględnia takich czynników jak: (i) różnorodność i wielość czynności, które mogą być realizowane przez daną jednostkę organizacyjną, (ii) związek tych poszczególnych czynności ze sprzedażą podlegającą opodatkowaniu oraz (iii) związek i możliwość przypisania do tych czynności poszczególnych wydatków. Metoda ta kalkulowana jest na podstawie udziału obrotu z działalności gospodarczej Urzędu Gminy w całości dochodów wykonanych Urzędu Gminy.

W związku z powyższym, wskazana metoda uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Urząd Gminy ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą wodociągową, bądź infrastrukturą kanalizacyjną. Zatem, część uwzględnianych dochodów we wskazanej metodzie nie jest generowana poprzez wykorzystanie tej infrastruktury, ale w drodze zupełnie innych czynności.

Dlatego też, zastosowanie prewspółczynnika VAT wynikającego z Rozporządzenia w odniesieniu do ponoszonych przez Gminę, za pośrednictwem Urzędu Gminy, wydatków (inwestycyjnych i bieżących) związanych z infrastrukturą wodociągową oraz z infrastrukturą kanalizacyjną doprowadza do zaburzenia zakresu prawa do odliczenia, gdyż nie zapewnia/nie będzie zapewniało dokonania odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Spowodowane jest to faktem, iż wskazana metoda uwzględnia szerszy zakres działalności Gminy, w tym również inne aspekty, które nie mają wpływu na jej działalność wodociągową i kanalizacyjną. Jak już zostało wskazane, metodą najdokładniej odzwierciedlającą zakres wykorzystania wskazanej infrastruktury na cele działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu VAT) oraz na cele inne (tj. wewnętrzne wykorzystanie dla celów statutowych Gminy) jest metoda zaproponowana przez Gminę we Wniosku, tj. metoda opierająca się na obliczeniu rzeczywistej proporcji wykorzystania ww. infrastruktury dla celów czynności dających prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Wskazana infrastruktura wykorzystywana jest/będzie przez Gminę, wyłącznie w celu dostarczania wody i odbioru ścieków. Zatem, najdokładniejsze i najbardziej wiarygodne określenie zakresu wykorzystania tej infrastruktury do różnych czynności może być dokonane za pomocą rzeczywistego pomiaru ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków w ramach każdego z rodzajów prowadzonej działalności. Jest to dokładniejsza metoda wskazania stopnia wykorzystania infrastruktury wodociągowej i infrastruktury kanalizacyjnej, niż metoda opierająca się na dochodach Urzędu Gminy, która zawiera dane niemające związku (lub mające daleki związek) z infrastrukturą wodociągową oraz infrastrukturą kanalizacyjną.

Na marginesie należy tylko wspomnieć, iż konsekwencją przyjęcia, że sposób określenia proporcji wynikający z Rozporządzenia jest najbardziej reprezentatywny w stosunku do działalności polegającej na dostarczaniu wody i odbiorze ścieków, byłoby zróżnicowanie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego jednostki samorządu terytorialnego w odniesieniu do tych samych wydatków, wykorzystywanych w takim samym zakresie do tej samej działalności gospodarczej i innej działalności, w zależności od wyboru formy organizacyjnej prowadzenia działalności gospodarczej, tj. czy byłaby ona realizowana w ramach komórki organizacyjnej (referatu) urzędu obsługującego Gminę, czy też poprzez wyodrębniony zakład budżetowy (lub jednostkę budżetową).

Dla każdej z tych jednostek organizacyjnych Rozporządzenie przewiduje bowiem odmienny sposób kalkulacji prewspółczynnika. Takie różnicowanie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w zależności od wyboru formy prowadzenia działalności wodociągowej i kanalizacyjnej byłoby nieuprawnione. Zaproponowana we Wniosku metoda oparta jest na mierzalnych, konkretnych i dających się ustalić kryteriach.

W związku z tym, jest najbardziej reprezentatywna i najbardziej odpowiada specyfice działalności Gminy związanej z dostarczaniem wody i odprowadzaniem ścieków.” W Państwa ocenie, sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej Urzędu Gminy w dochodach wykonanych, z których część nie ma żadnego związku z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej i infrastruktury kanalizacyjnej.

Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Urząd Gminy ze wszystkich segmentów jego działalności, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą wodociągową i infrastrukturą kanalizacyjną. Innymi słowy, dochody wykonane - poza dochodami z tytułu usług dostawy wody/odbioru ścieków - nie są generowane poprzez wykorzystanie infrastruktury wodociągowej i infrastruktury kanalizacyjnej, ale w drodze zupełnie innych czynności.

Tym samym, biorąc pod uwagę, że szereg pozycji dochodowych ujętych w mianowniku proporcji wynikający z Rozporządzenia nie ma związku z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej i infrastruktury kanalizacyjnej, należy wskazać, iż metodologia kalkulacji proporcji z Rozporządzenia jest mniej reprezentatywna dla wskazanych we Wniosku wydatków niż metodologia zaproponowana przez Gminę we Wniosku. W Państwa opinii, zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które zwykle służą całokształtowi działalności Urzędu Gminy (wszystkim realizowanym przez Urząd Gminy czynnościom).

Wydatków takich nie da się przyporządkować do wybranych czynności realizowanych przez Urząd Gminy i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia podatku VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach jest uzasadnione. Zupełnie inaczej jednak wygląda sytuacja w przypadku wydatków związanych z infrastrukturą wodociągową i infrastrukturą kanalizacyjną, gdzie możliwe jest precyzyjne obliczenie stopnia wykorzystania infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT i do czynności pozostałych.

Proporcja z Rozporządzenia takich możliwości nie daje, gdyż opiera się na ogólnych danych, tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki działalności wodociągowej i kanalizacyjnej prowadzonej przez Gminę. Mając na uwadze Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób obliczenia proporcji dotyczącej Wydatków inwestycyjnych związanych z Infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, należy stwierdzić, że metoda ta zapewnia/będzie zapewniać dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Zaprezentowany przez Państwa sposób obliczenia proporcji pozwala/będzie pozwalał na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między wykonywaną działalnością gospodarczą i czynnościami wykonywanymi w działalności innej niż gospodarcza. Metoda wskazana przez Państwa daje/będzie dawała możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy rodzaj działalności, do wykonywania której infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna jest/będzie wykorzystywana.

W świetle powyższych okoliczności sposób obliczenia proporcji wskazany przez Państwa może być uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, gdyż są/będą Państwo w stanie precyzyjnie określić ilości metrów sześciennych dostarczanej wody/odprowadzanych ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych oraz ilości metrów sześciennych dostarczanej wody/odprowadzonych ścieków do/od Odbiorców wewnętrznych.

Wobec tego, w świetle przedstawionych okoliczności oraz Państwa wyjaśnień wskazany przez Państwa sposób obliczenia proporcji w oparciu o klucz metrażowy, tj. udział liczby metrów sześciennych dostarczanej wody/odprowadzonych ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych dostarczanej wody/odprowadzonych ścieków ogółem (do/od Odbiorców zewnętrznych i do/od Odbiorców wewnętrznych), jest metodą gwarantującą, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny.

Dokonując bowiem analizy przedstawionego we wniosku zagadnienia dotyczącego odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami inwestycyjnymi dotyczącymi infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej według indywidualnie ustalonego przez Państwa sposobu obliczenia proporcji, należy mieć na względzie, że w sytuacji, gdy sposób obliczenia proporcji wskazany przez Państwa opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (tj. ustalony jest na podstawie faktycznej ilości dostarczonej wody/odprowadzonych ścieków), pozwala to na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.

Zatem, Gmina jest/będzie uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych - w tym w szczególności poniesionych w trakcie realizacji Inwestycji 2 i Inwestycji 5 - związanych z infrastrukturą wodociągową oraz Inwestycji 1 i Inwestycji 2 - związanych z infrastrukturą kanalizacyjną (która jest/będzie wykorzystywana od momentu przyjęcia do użytkowania zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym - niewielkim - zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości zużycia wody/odprowadzonych ścieków przez/od poszczególne kategorie odbiorców.

Podkreślić przy tym należy, że prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje/będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Podsumowując, Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe. Przechodząc do kwestii objętej zakresem pytania nr 3 należy wskazać, że zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 90c i art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 90c ust. 1 ustawy: W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

Natomiast w myśl art. 90c ust. 2 ustawy: W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a. Stosownie do art. 90c ust. 3 ustawy: Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Zatem z art. 90c ust. 1 ustawy wynika obowiązek korekty rocznej podatku naliczonego z jednoczesnym wskazaniem, że w zakresie tej korekty zastosowanie znajdą przepisy art. 91 ust. 2 – ust. 9 ustawy. Przepisy zawarte w art. 91 ustawy – co do zasady – dotyczą sytuacji, gdy uprzednio odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo na moment realizacji prawa do odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej, ale sytuacja ta uległa zmianie.

W świetle art. 91 ust. 1 ustawy: Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Jak stanowi art. 91 ust. 2 ustawy: W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Według art. 91 ust. 2a ustawy: Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio. Na podstawie art. 91 ust. 3 ustawy: Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy: Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy: W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W myśl art. 91 ust. 7b ustawy: W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Z art. 91 ust. 7c ustawy wynika, że: Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Natomiast stosownie do treści art. 91 ust. 7d ustawy: W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Na podstawie art. 91 ust. 8 ustawy: Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania. Z powyższego wynika, że korekta, o której mowa w art. 91 ustawy, odnosi się do takich towarów, które stanowią u podatnika środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji, a także grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Ponadto z powyższych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania. Przepisy art. 91 wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony).

Wprowadzenie procedury korekty związane jest z faktem, że w systemie VAT - jak wskazałem wyżej - obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia. Jednocześnie przepisy wprowadzają szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku.

Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Pytanie nr 3 we wniosku obejmuje kwestie dotyczące ustalenia czy w związku ze zmianą przeznaczenia infrastruktury wodociągowej - powstałej w ramach Inwestycji 1, Inwestycji 3 oraz Inwestycji 4 - dokonaną w styczniu 2026 r., Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego za pomocą tzw. korekty wieloletniej - rozpoczynając od pliku JPK_V7M składanego za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia, tj. od stycznia 2027 r. przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości zużycia wody przez poszczególne kategorie odbiorców. Jak wynika z opisu sprawy realizacja inwestycji pn.

„…’’ została zakończona przez Gminę w 2024 r. (dalej: Inwestycja 1). Infrastruktura wodociągowa, która powstała w ramach Inwestycji 1, była początkowo wykorzystywana przez Gminę do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT (bezpłatne użytkowanie), natomiast od stycznia 2026 r. jest wykorzystywana przez Gminę w celu świadczenia usług dostawy wody na rzecz mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy oraz w pewnym - niewielkim - zakresie do dostawy wody na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy.

W konsekwencji, wytworzona przez Gminę - w ramach Inwestycji 1 - infrastruktura wod-kan jest aktualnie wykorzystywana przez Gminę zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Realizacja inwestycji pn. „…” została zakończona przez Gminę w 2024 r. (dalej: Inwestycja 3).

Infrastruktura wodociągowa, która powstała w ramach Inwestycji 3, była początkowo wykorzystywana do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT (bezpłatne użytkowanie), natomiast od stycznia 2026 r. jest wykorzystywana przez Gminę w celu świadczenia usług dostawy wody na rzecz mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy oraz w pewnym - niewielkim - zakresie do dostawy wody na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy. W konsekwencji, wytworzona przez Gminę - w ramach Inwestycji 3 - infrastruktura wodociągowa jest aktualnie wykorzystywana przez Gminę zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Realizacja inwestycji pn. „…” została zakończona przez Gminę w maju 2025 r. (dalej: Inwestycja 4). Infrastruktura wodociągowa, która powstała w ramach Inwestycji 4, była początkowo wykorzystywana do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT (bezpłatne użytkowanie), natomiast od stycznia 2026 r. jest wykorzystywana przez Gminę w celu świadczenia usług dostawy wody na rzecz mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy oraz w pewnym - niewielkim - zakresie do dostawy wody na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy.

W konsekwencji, wytworzona przez Gminę - w ramach Inwestycji 4 - infrastruktura wodociągowa jest aktualnie wykorzystywana przez Gminę zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Początkowo, po przyjęciu do użytkowania infrastruktury wodociągowej powstałej w ramach realizacji Inwestycji 1, Inwestycji 3 oraz Inwestycji 4, Gmina udostępniała omawianą infrastrukturę bezpłatnie na rzecz Spółki. Zatem, wykorzystywała wskazaną infrastrukturę wodociągową do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Natomiast, od stycznia 2026 r. Gmina zmieniła sposób prowadzenia działalności wodociągowej, tj. aktualnie Gmina prowadzi samodzielną gospodarkę wodociągową, w ramach której świadczy usługi w zakresie dostawy wody na rzecz mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy oraz w niewielkim zakresie na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy. W związku z tym, Gmina wykorzystuje infrastrukturę wodociągową powstałą w ramach realizacji Inwestycji 1, Inwestycji 3 oraz Inwestycji 4 zarówno do działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, od stycznia 2026 r. nastąpiła zmiana sposobu wykorzystania infrastruktury wodociągowej powstałej w ramach Inwestycji 1, Inwestycji 3 oraz Inwestycji 4 - z wykorzystywania jej do celów pozostających poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT na wykorzystywanie jej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i - w niewielkim zakresie - do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z faktem, iż infrastruktura wodociągowa powstała w ramach Inwestycji 1, Inwestycji 3 i Inwestycji 4 stanowi nieruchomość o wartości początkowej powyżej 15.000 PLN, w przypadku zmiany przeznaczenia, korektę wieloletnią należy dokonywać w okresie 10 lat licząc od roku przyjęcia wskazanego środka trwałego do użytkowania, tj. w wysokości 1/10 podatku VAT naliczonego związanego z wytworzeniem omawianego środka trwałego w każdym roku.

W analizowanym przypadku Inwestycja 1 oraz Inwestycja 3 zostały oddane do użytkowania w 2024 r., a Inwestycja 4 została przyjęta do użytkowania w 2025 r. Natomiast zmiana przeznaczenia omawianej infrastruktury nastąpiła w 2026 r. Wnioskodawca nie może/nie będzie mógł przyporządkować wydatków poniesionych na realizację ww. Inwestycji w całości do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (do czynności opodatkowanych), tj. nie będzie możliwa bezpośrednia alokacja wydatków do działalności gospodarczej.

Wnioskodawca dokonuje pomiaru ilości dostarczonej wody do odbiorców zewnętrznych (mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy) oraz wewnętrznych (jednostek organizacyjnych), na podstawie pomiaru ilości dostarczanej wody za pomocą wodomierzy. Jednocześnie, w przypadku części odbiorców, z terenu Gminy gdzie wodomierze nie zostały zamontowane, ilość dostarczanej wody ustalana jest na podstawie przeciętnych norm zużycia wody wynikających z Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody.

Państwa zdaniem, sposób obliczenia proporcji wskazany we Wniosku jest/będzie najbardziej reprezentatywny - najbardziej odpowiada/będzie odpowiadał specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę, działalności oraz dokonywanych nabyć, ponieważ opiera się na faktycznych danych dotyczących dostaw wody do poszczególnych kategorii podmiotów. Za powyższym przemawia fakt, iż wskazana metoda pozwala na wyeliminowanie z kalkulacji prewspółczynnika VAT czynników niezwiązanych z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej lub kanalizacyjnej.

Pozwala na możliwie najdokładniejsze ustalenie faktycznego zakresu wykorzystania infrastruktury wodociągowej oraz infrastruktury kanalizacyjnej do działalności gospodarczej, a więc pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności podatku VAT. Infrastruktura wodociągowa jest wykorzystywana przez Gminę, wyłącznie do dostarczenia wody (tzn. nie jest wykorzystywana w żadnym innym celu). Z kolei, infrastruktura kanalizacyjna jest wykorzystywana przez Gminę, wyłącznie do odbioru ścieków (tzn. nie jest wykorzystywana w żadnym innym celu).

Konstrukcja wyliczenia prewspółczynnika VAT przyjęta w Rozporządzeniu z uwagi na zbyt ogólny charakter nie uwzględnia takich czynników jak: (i) różnorodność i wielość czynności, które mogą być realizowane przez daną jednostkę organizacyjną, (ii) związek tych poszczególnych czynności ze sprzedażą podlegającą opodatkowaniu oraz (iii) związek i możliwość przypisania do tych czynności poszczególnych wydatków. Metoda ta kalkulowana jest na podstawie udziału obrotu z działalności gospodarczej Urzędu Gminy w całości dochodów wykonanych Urzędu Gminy.

W związku z powyższym, wskazana metoda uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Urząd Gminy ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą wodociągową, bądź infrastrukturą kanalizacyjną. Zatem, część uwzględnianych dochodów we wskazanej metodzie nie jest generowana poprzez wykorzystanie tej infrastruktury, ale w drodze zupełnie innych czynności.

Dlatego też, zastosowanie prewspółczynnika VAT wynikającego z Rozporządzenia w odniesieniu do ponoszonych przez Gminę, za pośrednictwem Urzędu Gminy, wydatków (inwestycyjnych i bieżących) związanych z infrastrukturą wodociągową oraz z infrastrukturą kanalizacyjną doprowadza do zaburzenia zakresu prawa do odliczenia, gdyż nie zapewnia/nie będzie zapewniało dokonania odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Spowodowane jest to faktem, iż wskazana metoda uwzględnia szerszy zakres działalności Gminy, w tym również inne aspekty, które nie mają wpływu na jej działalność wodociągową i kanalizacyjną. Jak już zostało wskazane, metodą najdokładniej odzwierciedlającą zakres wykorzystania wskazanej infrastruktury na cele działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu VAT) oraz na cele inne (tj. wewnętrzne wykorzystanie dla celów statutowych Gminy) jest metoda zaproponowana przez Gminę we Wniosku, tj. metoda opierająca się na obliczeniu rzeczywistej proporcji wykorzystania ww. infrastruktury dla celów czynności dających prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Wskazana infrastruktura wykorzystywana jest/będzie przez Gminę, wyłącznie w celu dostarczania wody i odbioru ścieków. Zatem, najdokładniejsze i najbardziej wiarygodne określenie zakresu wykorzystania tej infrastruktury do różnych czynności może być dokonane za pomocą rzeczywistego pomiaru ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków w ramach każdego z rodzajów prowadzonej działalności. Jest to dokładniejsza metoda wskazania stopnia wykorzystania infrastruktury wodociągowej i infrastruktury kanalizacyjnej, niż metoda opierająca się na dochodach Urzędu Gminy, która zawiera dane niemające związku (lub mające daleki związek) z infrastrukturą wodociągową oraz infrastrukturą kanalizacyjną.

Na marginesie należy tylko wspomnieć, iż konsekwencją przyjęcia, że sposób określenia proporcji wynikający z Rozporządzenia jest najbardziej reprezentatywny w stosunku do działalności polegającej na dostarczaniu wody i odbiorze ścieków, byłoby zróżnicowanie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego jednostki samorządu terytorialnego w odniesieniu do tych samych wydatków, wykorzystywanych w takim samym zakresie do tej samej działalności gospodarczej i innej działalności, w zależności od wyboru formy organizacyjnej prowadzenia działalności gospodarczej, tj. czy byłaby ona realizowana w ramach komórki organizacyjnej (referatu) urzędu obsługującego Gminę, czy też poprzez wyodrębniony zakład budżetowy (lub jednostkę budżetową).

Dla każdej z tych jednostek organizacyjnych Rozporządzenie przewiduje bowiem odmienny sposób kalkulacji prewspółczynnika. Takie różnicowanie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w zależności od wyboru formy prowadzenia działalności wodociągowej i kanalizacyjnej byłoby nieuprawnione. Zaproponowana we Wniosku metoda oparta jest na mierzalnych, konkretnych i dających się ustalić kryteriach. W związku z tym, jest najbardziej reprezentatywna i najbardziej odpowiada specyfice działalności Gminy związanej z dostarczaniem wody i odprowadzaniem ścieków.

Wskazany we Wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Wynika to z faktu, że metoda opiera się na rzeczywistych, mierzalnych i możliwych do zweryfikowania danych dotyczących ilości wody dostarczonej i ścieków odebranych od obu kategorii odbiorców. Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy uznać, że przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym konkretnym przypadku może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć.

Z uwagi na Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób wyliczenia proporcji dotyczący Wydatków związanych z infrastrukturą wodociągową poniesionych w ramach Inwestycji 1, 3 i 4 - należy stwierdzić, że metoda ta zapewnia/będzie zapewniała obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Wskazany przez Państwa prewspółczynnik opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (tj. faktycznej ilości dostarczonej wody ustalonej na podstawie wodomierzy).

Wskazany sposób kalkulacji prewspółczynnika odzwierciedla, w jakim stopniu wykorzystują/będą Państwo wykorzystywać infrastrukturę wodociągową zrealizowaną w ramach Inwestycji 1, 3 i 4 do działalności gospodarczej, a w jakim do działalności innej niż gospodarcza.

Zatem, w celu dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego od Inwestycji 1, Inwestycji 3 oraz Inwestycji 4 są/będą Państwo uprawnieni do zastosowania prewspółczynnika ustalonego jako udział (stosunek) rzeczywistej ilości dostarczonej wody do odbiorców zewnętrznych, tj. mieszkańców Gminy i firm zlokalizowanych na terenie Gminy w liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody ogółem (tj. sumy dostarczonej wody do Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych).

Tym samym, w związku ze zmianą przeznaczenia w styczniu 2026 r. infrastruktury wodociągowej powstałej w ramach Inwestycji 1, Inwestycji 3 oraz Inwestycji 4 - z wykorzystywanej wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na wykorzystanie do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, są/będą Państwo zobowiązani dokonać korekty odliczonego podatku VAT naliczonego od tej Inwestycji za pomocą tzw. korekty wieloletniej - rozpoczynając od pliku JPK_V7M składanego za pierwszy okres rozliczeniowy 2027 r., tj. styczeń 2027 r. - zmniejszając kwotę odliczonego podatku VAT naliczonego zgodnie z prewspółczynnikiem VAT skalkulowanym w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości zużycia wody do poszczególnych kategorii odbiorców.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 również uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy: · stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz · zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja została wydana na podstawie wskazania we wniosku, że „prewspółczynnik VAT skalkulowany na podstawie wskazanego wzoru będzie w sposób najbardziej obiektywny odzwierciedlał specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności wodociągowej i kanalizacyjnej, w związku z czym Gmina jest uprawniona do stosowania wskazanej metodologii kalkulacji prewspółczynnika VAT przy dokonywaniu odliczeń podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących dotyczących działalności wodociągowej i kanalizacyjnej” oraz „zaprezentowana w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego metodologia kalkulacji prewspółczynnika VAT jest metodologią najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Gminę działalności wodociągowej oraz dokonywanych przez Gminę nabyć towarów i usług związanych z tą działalnością.

Metodologia ta jest najbardziej miarodajna, gdyż opiera się na faktycznych danych dotyczących ilości dostarczonej wody do poszczególnych kategorii podmiotów (…).

Zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez Państwo jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z infrastrukturą kanalizacyjną wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, zauważam, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie. Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Państwa w przedmiotowym wniosku wyroków sądów, wyjaśniam, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają.

Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie. Pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.).

Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art.

47 § 1 PPSA), albo · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA). Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.