INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2011r. (data wpływu do tut.
Biura 02 marca 2011r.), uzupełnionym w dniu 27 maja 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia przychodu ze sprzedaży nieruchomości do określonego źródła przychodów oraz sposobu opodatkowania tego przychodu - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 02 marca 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia przychodu ze sprzedaży nieruchomości do określonego źródła przychodów oraz sposobu opodatkowania tego przychodu.
W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 12 maja 2011r. Znak: IBPBII/2/415-296/11/AK, IBPP1/443-416/11/BM wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 27 maja 2011r. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca w latach 1997–2001 prowadził jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie handlu węglem, cukrem oraz wynajmu nieruchomości. W lipcu 2000r. działalność ta została zakończona i zlikwidowana.
Po dniu, w którym wnioskodawca zlikwidował prowadzoną jednoosobową działalność gospodarczą, źródłem jego utrzymania do 2007r. były dochody z wynajmu nieruchomości budynkowych, opodatkowane podatkiem ryczałtowym. Z tytułu uzyskiwanych obrotów z najmu nieruchomości wnioskodawca był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
W latach 1987-2005, najpierw wspólnie z małżonką oraz później, po ustanowieniu rozdzielności majątkowej, wnioskodawca okazjonalnie ze zgromadzonych oszczędności kupował różne nieruchomości w tym o charakterze rolnym, leśnym czy budowlanym (zabudowane lub nie) z dopuszczoną zabudową usługową lub zabudową mieszkaniową, zarówno z istniejącym lub nie, miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub studium o warunkach zabudowy. Jedną z zakupionych tak nieruchomości była nieruchomość położona w N. przy ulicy T. Nieruchomość ta składa się z przyległych działek o powierzchniach: ok. 1,5 ha - zakupionej w 2003r. (własność), ok. 2 ha - zakupionej w 2006r.
(użytkowanie wieczyste), oraz dwóch małych działek (własność) o łącznej powierzchni ok. 1200 m2. Pierwsza stanowiąca rów - wcześniej tory kolejowe - przebiegający pomiędzy działką 1,5 ha oraz działką 2 ha zakupiona została w 2008r., druga stanowiąca małą powierzchnię przyległą zakupiona została w 2009r. Poza działką stanowiącą rów wszystkie działki są zabudowane starymi, zdewastowanymi budynkami biurowo-przemysłowymi z lat 60, 70 i 80 tych, murowanymi, trwale związanymi z gruntem. Zakupy wszystkich nieruchomości, w tym również położonej w N., nigdy nie były finansowane z kredytów, pożyczek lub innego finansowania zewnętrznego.
Nabywane nieruchomości, kupowane były zawsze na cele osobiste bez zamiaru ich wykorzystywania w działalności gospodarczej i przeznaczenia na cele handlowe. Celem i zamiarem zakupionych nieruchomości było lokowanie oszczędności dla późniejszego ich wykorzystania na cele osobiste czy mieszkaniowe wnioskodawcy i jego żony (szczególnie w związku z podziałem majątku oraz późniejszym rozwodem małżonków), ich wspólnych dzieci oraz dzieci z następnego związku wnioskodawcy lub członków bliskiej rodziny tj. rodzeństwa.
Nabywając nieruchomość położoną w N. w roku 2003 i 2006 wnioskodawca zamierzał w przyszłości albo zabudować ją domem mieszkalnym na własne potrzeby albo podarować jednemu z dorastających synów w ramach wyposażenia pełnoletniego dziecka. W przypadku części nieruchomości sprzedanych w latach 2004-2007, które w całym okresie ich posiadania przez wnioskodawcę nie stanowiły dla niego źródła przychodów, gdyż nie były wynajmowane, wnioskodawca ze względów osobistych zdecydował się na ich sprzedaż. Sprzedaż tychże nieruchomości wynikała z konieczności podziału małżeńskiego majątku dorobkowego oraz konieczności zabezpieczenia dzieci po uzyskaniu przez nich pełnoletniości.
Sprzedane nieruchomości stanowiły mniejszą część posiadanego majątku, natomiast większość z nich jest nadal w posiadaniu wnioskodawcy i jako majątek nie podlegający podziałowi ze względu na rozwód, nie będzie sprzedana. Nieruchomości te nigdy nie były ujmowane w ewidencji środków trwałych wnioskodawcy, tym samym wnioskodawca nigdy nie ujmował wydatków z nimi związanych w rozliczeniach podatkowych czy to poprzez ich amortyzację, czy bieżące koszty, jak również nie odliczał podatku naliczonego VAT.
Ponoszone wydatki w związku z zakupem, remontem czy bieżącym utrzymaniem nieruchomości małżonkowie ponosili z własnych oszczędności nie rozliczając jakkolwiek tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów. Dotyczy to w szczególności tych nieruchomości, na których wnioskodawca samodzielnie prowadził remonty np. nieruchomość położona w N. przy ulicy W.J. gdzie wybudowano lokal użytkowy z przeznaczeniem pod wynajem. Jedynym wyjątkiem tj. zakupu i ujęcia nieruchomości w działalności gospodarczej była nieruchomość zakupiona w B. w 1999r., która została sprzedana w 1999r. W tym przypadku zakup i sprzedaż tej nieruchomości ujęty był w prowadzonej wówczas działalności gospodarczej.
W odniesieniu do żadnej ze sprzedanych w latach 2004-2007 nieruchomości zabudowanych wnioskodawca osobiście nie prowadził prac budowlanych rozbiórkowych czy zmierzających do uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, urządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego czy zmiany studium zagospodarowania przestrzennego. W zakresie posiadanych nieruchomości wnioskodawca również nie dokonywał scalania gruntów lub podziałów nieruchomości na mniejsze, nie występował o zatwierdzenie projektów na urządzenie dróg dojazdowych oraz nie uzbrajał terenu. Nieruchomości nadające się do wykorzystania rolnego były uprawiane. W okresie 2000r. małżonkowie posiadali dwóch synów.
Pierwszy urodzony w 1987r., drugi urodzony w 1989r. W sierpniu 2000r. małżonkowie podpisali umowę wyłączającą małżeńską wspólność majątkową w ten sposób, że posiadany do daty zawarcia umowy majątek przypadał im po 50% zgodnie z art. 51 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. W latach 2003-2005 małżonkowie podjęli decyzję o rozwodzie, który miał się odbyć po uregulowaniu wzajemnych zobowiązań. W 2003r. wnioskodawca wspólnie z żoną nabył zabudowaną nieruchomość w N. przy ul. W.J. (stare kino) rozpoczynając jej remont.
W ramach rozliczeń małżeńskich (podziału majątku) ustalono, iż wnioskodawca wyremontuje i urządzi na rzecz żony hotel, który wejdzie do jej majątku osobistego, on natomiast będzie właścicielem lokalu użytkowego wynajmowanego na rzecz podmiotu trzeciego na sklep. Także spłata żony oraz wyposażenie synów miało być dokonywane sukcesywnie w sytuacji sprzedaży poszczególnych nieruchomości do końca 2012r. W ramach rozliczeń małżeńskich ustalono, iż wnioskodawca przejmie na siebie całość obowiązków wynikających z wyposażenia synów po uzyskaniu przez nich pełnoletniości (przekazanie majątku rodziców) oraz dokona pozostałych rozliczeń z żoną poprzez podział majątku i jej zabezpieczenie na przyszłość.
W 2006r. sąd orzekł o rozwodzie małżonków bez podziału majątku. W 2007r. wnioskodawca założył działalność gospodarczą, której przedmiotem jest szeroko rozumiana działalność na rynku nieruchomości. Od tego momentu nowo nabywane nieruchomości ujmowane są w ewidencji prowadzonej działalności. W 2008r. wnioskodawca i jego była żona na podstawie umowy znoszącej wspólność małżeńską zawarli umowę o podział majątku dorobkowego, na podstawie której wnioskodawcy przypadły nieruchomości wraz z przyjętym zobowiązaniem na rzecz byłej żony o dożywotnią służebność osobistą mieszkania w domu przy ulicy W.J. oraz zobowiązał się dożywotnio do miesięcznych świadczeń w kwocie 5 tys. zł.
Spłata żony oraz wyposażenie synów miało być dokonywane sukcesywnie w sytuacji sprzedaży poszczególnych nieruchomości do końca 2012r. W latach 2003-2005 wnioskodawca, dokonując częściowego rozliczenia z żoną, z którą posiadał już rozdzielność małżeńską, sprzedał część nieruchomości. Dokonując zakupów i późniejszej sprzedaży nieruchomości, wnioskodawca nie korzystał z pośrednictwa pośredników nieruchomości, nie ogłaszał się poprzez jakiekolwiek reklamy, nie posiadał środków technicznych charakterystycznych dla przedsiębiorcy (np. faks, poczta email, strona internetowa, biuro).
Zakupy poszczególnych nieruchomości zawsze miały charakter okazjonalny natomiast ich sprzedaż inicjowana była przez przyszłego nabywcę. Wnioskodawca nigdy nie zlecał sporządzenia jakichkolwiek ekspertyz dotyczących danej nieruchomości czy lokalnego rynku gdzie była ona położona. W sytuacji gdy sprzedawana nieruchomość zakupiona do 2006r. była sprzedawana przed upływem 5 lat wnioskodawca opodatkowywał uzyskany przychód w wysokości 10% podatku od przychodu. W sytuacji gdy od daty nabycia do dnia sprzedaży upłynęło powyżej 5 lat wnioskodawca uznawał, iż sprzedaż ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Wszystkie z posiadanych nieruchomości wnioskodawca posiadał co najmniej 3-8 lat, przy czym część z nich jest lub była w posiadaniu wnioskodawcy ok. 10 lat. Nie posiadając pewności co do konieczności opodatkowania dwóch sprzedawanych w 2005r. nieruchomości, jednej zabudowanej i jednej niezabudowanej na rzecz podatników podatku VAT tj. nieruchomości położonych w B. i G. wnioskodawca wystąpił w 2005r. do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego z zapytaniem w zakresie stosowania prawa podatkowego czy podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Nie będąc pewnym w zakresie opodatkowania sprzedaży podatkiem VAT, umowa sprzedaży przewidywała jego naliczenie, o ile transakcja będzie podlegać opodatkowaniu. Wydane postanowienie organu w tym zakresie wskazywało, iż transakcja nie podlega podatkowi VAT, stąd wnioskodawca zwrócił nabywcy wpłaconą mu kwotę podatku VAT. Dokonując końcowego rozliczenia z małżonką oraz zmierzając do uposażenia dwóch dorosłych synów, wnioskodawca zamierza w 2011r. lub 2012r. sprzedać całą nieruchomość składającą się z poszczególnych działek położonych w N. Wobec jednej upłynął okres 5 lat od końca roku, w którym została zakupiona, wobec pozostałych okres ten upłynie z końcem 2011r. lub później.
Nieruchomość ta jak wskazano nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej, została zakupiona na cele osobiste, a wnioskodawca nie podejmował wobec tej nieruchomości żadnych czynności choćby pośrednio wskazujących na działalność gospodarczą. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować przychód (dochód) z planowanej sprzedaży opisanych w zdarzeniu przyszłym nieruchomości położonych w N., a w konsekwencji czy uzyskany przychód (dochód) podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Zdaniem wnioskodawcy, uzyskany przychód ze sprzedaży nieruchomości w N. należy zakwalifikować do źródła przychodów ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy – art. 19 w zw. z art. 10 ust. 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzasadniając powyższe wnioskodawca wskazał, że wszystkie nabywane przez niego i jego żonę nieruchomości nabywane były poza i bez związku z działalnością gospodarczą. Zamiar ich nabycia nie wiązał się z ich wykorzystaniem w działalności gospodarczej a zmierzał do ulokowania posiadanych oszczędności z zamiarem późniejszego wykorzystania na cele osobiste wnioskodawcy lub członków bliskiej rodziny.
W trakcie posiadania poszczególnych nieruchomości wnioskodawca nie rozliczał jakkolwiek wydatków z nimi związanych w kosztach uzyskania przychodu, nie podejmował żadnych czynności przygotowawczych do ich sprzedaży lub podniesienia wartości w sytuacji przyszłej sprzedaży. Okoliczności sprzedaży poszczególnych nieruchomości zawsze wynikały z sytuacji osobistej wnioskodawcy i jego najbliższych (rozwód z żoną, podział majątku, stan zdrowia, wyposażenie synów lub pomoc rodzeństwu). Również sprzedaż nieruchomości położonej w N. wynika z konieczność podziału majątku z żoną oraz uposażenia dorosłych synów.
Całość okoliczności faktycznych z okresu 10 ostatnich lat wskazuje, iż przychód z planowanej sprzedaży nieruchomości położonej w N. należy zakwalifikować do źródła przychodów ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy - art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) oraz art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku sprzedaży działki (poszczególnych działek), wobec której upłynie okres 5 lat od końca roku, w którym została ona nabyta, zastosowanie będzie mieć art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tym samym działka ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Jeżeli wobec takiej działki nie upłynie okres ww. 5 lat a została ona zakupiona przed 01 stycznia 2007r. opodatkowaniu podlega przychód uzyskały ze sprzedaży w wysokości 10%. W przypadku działki (poszczególnych działek) zakupionej po 01 stycznia 2007r. uzyskany przychód nie będzie podlegał opodatkowaniu jedynie w przypadku, gdy jej zbycia nastąpi po upływie 5 lat, od końca roku, w którym została ona nabyta. Natomiast w przypadku sprzedaży takiej działki przed ww. okresem 5 lat uzyskany dochód podlegać będzie opodatkowaniu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy według zasad określonych w art. 30e stawką 19%.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Ocena stanowiska w zakresie podatku od towarów i usług została zawarta w odrębnej interpretacji. Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r.
Nr 51, poz. 307 ze zm.) odrębnym źródłem przychodów są: pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3), odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej prawa wieczystego użytkowania gruntów, -jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (pkt 8).
Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych -prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu.
Jednakże brak dochodu z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Definicja działalności gospodarczej wymaga również, aby działalność taka wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły.
Przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Z kolei ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania, powtarzania określonego zespołu konkretnych działań.
Kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej ma na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Nie wyklucza ono jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia pożądanego efektu. Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu.
Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.
Natomiast przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw wymienionych w tym przepisie, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.
Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości i praw nastąpiło nie w wykonywaniu działalności gospodarczej i po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki: odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie.
Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania działań podjętych przez wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu, czyli ustalenia czy przedmiotowa sprzedaż stanowi dla wnioskodawcy przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też stanowić będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej należy mieć na uwadze zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o której mowa we wniosku.
Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że przedmiotem sprzedaży w 2011 lub 2012r. będzie nieruchomość położona w N. przy ulicy T., składająca się z przyległych działek a także prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz ze znajdującymi się na nim budynkami, zakupionych w różnych datach. Przedmiotowe nieruchomości i prawa w związku z faktem, iż były nabyte po podpisaniu w 2000r. przez wnioskodawcę i jego żonę umowy wyłączającej małżeńską wspólność majątkową stanowią majątek osobisty wnioskodawcy. Zatem również ewentualny przychód uzyskany z ich sprzedaży wejdzie do majątku osobistego wnioskodawcy.
Nabywane nieruchomości, kupowane były na cele osobiste bez zamiaru ich wykorzystywania w działalności gospodarczej i przeznaczenia na cele handlowe. Celem i zamiarem zakupu nieruchomości było lokowanie oszczędności dla późniejszego ich wykorzystania na cele osobiste czy mieszkaniowe wnioskodawcy i jego żony (szczególnie w związku z podziałem majątku oraz późniejszym rozwodem małżonków), ich wspólnych dzieci oraz dzieci z następnego związku wnioskodawcy lub członków bliskiej rodziny tj. rodzeństwa.
Nabywając nieruchomość położoną w N. wnioskodawca zamierzał w przyszłości albo zabudować ją domem mieszkalnym na własne potrzeby albo podarować jednemu z dorastających synów w ramach wyposażenia pełnoletniego dziecka. Nieruchomości te nigdy nie były ujmowane w ewidencji środków trwałych prowadzonej niegdyś i aktualnie przez wnioskodawcę działalności gospodarczej, tym samym wnioskodawca nigdy nie ujmował wydatków z nimi związanych w rozliczeniach podatkowych czy to poprzez ich amortyzację czy bieżące koszty, jak również nie odliczał podatku naliczonego VAT.
Tym samym odnosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że skoro planowana sprzedaż nieruchomości i praw (poszczególnych działek) położonych w N. nie nosi wedle informacji przedstawionych przez wnioskodawcę znamion działalności gospodarczej, to sprzedaż ta będzie dla wnioskodawcy źródłem przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychodem z odpłatnego bycia nieruchomości i praw określonych w tym przepisie.
Zauważyć bowiem należy, że sprzedaż przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności czy też jej rodziny, nie stanowią działalności gospodarczej.
Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy przy tym zastrzec, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest weryfikowanie czy sprzedaż wyodrębnionych działek wypełnia znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, bowiem stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego.
To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Wnioskodawca w złożonym wniosku zaznaczył, iż nabycie i sprzedaż przedmiotowej nieruchomości i praw położonych w N. nie jest i nie było związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie następuje w ramach działalności gospodarczej. Opisane przez wnioskodawcę zdarzenie oraz podane argumenty, na etapie wydawania interpretacji indywidualnej nie dały podstaw do przyjęcia poglądu odmiennego.
Zatem stanowisko wnioskodawcy w zakresie kwalifikacji przedmiotowej sprzedaży do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należało będzie uznać za prawidłowe. Mając na uwadze powyższe stwierdzić zatem należy, iż rozpatrując konsekwencje podatkowe odpłatnego zbycia przedmiotowych nieruchomości i praw położonych w N. kluczowe znaczenie będzie miał moment ich nabycia – moment nabycia poszczególnych działek mających stać się przedmiotem zbycia w 2011 lub 2012r.
Bowiem w przypadku gdy wnioskodawca dokona zbycia nieruchomości i praw po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, a zbycie to nie będzie następowało w wykonywaniu działalności gospodarczej, wówczas przychód z tego tytułu nie będzie podległ w ogóle opodatkowaniu. Jeśli jednak zbycie nieruchomości i praw nastąpi przed upływem 5 lat, a nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, wówczas sprzedaż będzie stanowiła dla wnioskodawcy źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że jedną z nieruchomości, które wnioskodawca planuje sprzedać w 2011r. lub w 2012r. jest zabudowana działka o powierzchni ok. 1,5 ha, zakupiona w 2003r. Rozpatrując zatem konsekwencje podatkowe sprzedaży ww. nieruchomości zauważyć należy, że sprzedaż ta nie będzie stanowiła dla wnioskodawcy źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem sprzedaż ta nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, a który to termin upłynął z końcem 2008r.
Oznacza to, iż przychód uzyskany przez wnioskodawcę ze sprzedaży nie będzie w ogóle podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Kolejną działką mającą być przedmiotem sprzedaży jest działka o powierzchni ok. 2 ha, co do której wnioskodawcy przysługuje prawo wieczystego użytkowania gruntu, zakupione w 2006r. wraz z budynkami biurowo-przemysłowymi, których zakończenie budowy miało miejsce w 1966r.
Zauważyć zatem należy, że również sprzedaż ww. prawa wieczystego użytkowania gruntu, nie będzie stanowiła dla wnioskodawcy źródła przychodu, jeżeli zostanie dokonana po 31 grudnia 2011r., czyli po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym wnioskodawca nabył to prawo mające być przedmiotem sprzedaży. Z kolei sprzedaż działki zakupionej w 2008r., stanowiącej rów - wcześniej tory kolejowe przebiegający pomiędzy działką 1,5 ha oraz działka 2 ha nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jeżeli będzie miała miejsce po 31 grudnia 2013r.
Natomiast przychód uzyskany przez wnioskodawcę ze sprzedaży działki stanowiącej małą powierzchnię przyległą, zakupionej w 2009r. nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jeżeli sprzedaż zostanie dokonana po 31 grudnia 2014r. Natomiast sprzedaż ww. prawa wieczystego użytkowania gruntu zakupionego w 2006r. lub działki zakupionej w 2008r. stanowiącej rów - wcześniej tory kolejowe albo działki stanowiącej małą powierzchnię przyległą zakupionej w 2009r. przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabyto ww. poszczególne działki podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Ponadto wyjaśnienia wymaga fakt, iż w przypadku sprzedaży ww. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw dokonanej przed upływem 5 lat, moment nabycia nieruchomości i praw ma decydujące znaczenie dla zastosowania właściwych zasad opodatkowania podatkiem dochodowym. Ocena prawna skutków podatkowych w przypadku sprzedaży nieruchomości jest skonkretyzowana bowiem odrębnie dla nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych do 31 grudnia 2006r., odrębnie dla nieruchomości i praw nabytych po 01 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r. a także odrębnie dla nieruchomości i praw nabytych po 01 stycznia 2009r.
Zatem sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu o powierzchni ok. 2 ha - zakupionego w 2006r. przed 01 stycznia 2012r. będzie stanowiła źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nastąpi bowiem przed pływem 5 lat licząco końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego prawa, tj. 2006r. Zatem przychód uzyskany przez wnioskodawcę ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości podlegał będzie opodatkowaniu.
Dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia przedmiotowego prawa wieczystego użytkowania gruntu przed dniem 01 stycznia 2012r. należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007r. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz.
U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006r., stosuje się zasady określone w tej ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007r. I tak w myśl art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.
Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada, o której mowa w ust. 2, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) (art. 28 ust. 2a ww. ustawy).
Odnośnie skutków podatkowych sprzedaży przed 01 stycznia 2014r. działki zakupionej w 2008r., zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.
U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.
W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.
Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.
Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.
Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy). Z kolei dochód z tytułu sprzedaży działki nabytej w 2009r. przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją nabyto, tj. przed 01 stycznia 2015r. podlegał będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009r. Zgodnie bowiem z art. 14 ww. ustawy zmieniającej z dnia 06 listopada 2008r. nowe zasady opodatkowania mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009r.
W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, uważa się udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy). Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).
W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać: dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131. Reasumując, w przypadku sprzedaży nieruchomości i praw, która nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej – istotne znaczenie ma moment ich nabycia, aby ustalić czy powstało źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy oraz jakie brzmienie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie miało zastosowanie w przypadku odpłatnego zbycia tych nieruchomości i praw.
Zatem sprzedaż poszczególnych działek położonych w N., o ile nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, nie będzie stanowiła dla wnioskodawcy źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wtedy, kiedy zostanie dokonana po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabyto poszczególne działki. Przychód ze sprzedaży (która nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej) prawa wieczystego użytkowania gruntu - nabytego w 2006r. przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie będzie podlegał opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.
Z kolei uzyskany przez wnioskodawcę z tytułu odpłatnego zbycia działki nabytej w 2008r. oraz działki nabytej w 2009r. dochód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r. oraz odpowiednio w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2009r., o ile nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej. Tym samym stanowisko wnioskodawcy w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży praw i nieruchomości przed i po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym je nabyto, należało uznać za prawidłowe.
Ponadto tutejszy Organ wskazuje, że w przedmiocie wydawania interpretacji indywidualnych jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę. Tym samym, jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.