Uzasadnienie
Pismem z dnia [...]listopada 2013 r. A sp. z o.o. we W. (dalej jako: spółka/strona) wystąpiła do Prezydenta Miasta W. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 391 ze zm., dalej jako u.c.p.g.).
We wniosku spółka przedstawiła stan faktyczny zgodnie z którym prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zarządzania nieruchomościami. Swoje czynności wykonuje na podstawie umów o zarządzanie nieruchomością wspólną zawartych ze wspólnotami mieszkaniowymi, a w stosunku do niektórych z nich działa jako zarząd w rozumieniu art. 18 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r., Nr 80, poz. 903 ze zm., dalej jako u.w.l.).
Wskazała dalej, że na podstawie uprzednio obowiązujących przepisów nie zawierała umów na odbiór odpadów komunalnych; dokonywały tego same wspólnoty mieszkaniowe.
Podnosząc powyższe spółka stwierdziła, że zarządca nieruchomości, sprawujący zarząd nieruchomością wspólną, ustanowiony bądź powołany zgodnie z art. 18 u.w.l. nie jest zobowiązany do ponoszenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi we własnym imieniu a jedynie w imieniu reprezentującej wspólnoty mieszkaniowej. Zarządca nieruchomości nie jest bowiem ani płatnikiem, ani podatnikiem opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Będzie natomiast w tym względzie inkasentem.
W obszernym uzasadnieniu podniosła, że opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi jest daniną publiczną o charakterze mieszanym. Z jednej strony w konstrukcji tej daniny występuje element wzajemności, wykluczający uznanie jej za podatek, przy jednoczesnym powszechnym obowiązku jej ponoszenia. Sama opłata zdaniem spółki, może być kwalifikowana jako opłata lokalna, co ma o tyle duże znaczenie dla wykładni przepisów ją regulujących, ze powinna spełniać standardy określone w art. 84, art. 168 i art. 217 Konstytucji RP. Podkreśliła także, że do opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi stosuje się, na podstawie art. 6q u.c.p.g., przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej jako O.p.).
Odnośnie podmiotu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi spółka podniosła, że zgodnie z art. 6h u.c.p.g. zobowiązanymi do ponoszenia rozpatrywanej opłaty są właściciele nieruchomości położonych na terenie danej gminy. Zaś w przypadku nieruchomości zabudowanej budynkami wielolokalowymi, dla których ustanowiono odrębną własność, obowiązki właściciela nieruchomości obciążają osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną w rozumieniu przepisów ustawy o własności lokali lub właściciele lokali, jeżeli zarząd nie został wybrany.
Jak zaznaczyła, przepis ten nie precyzuje na kim ciąży obowiązek ponoszenia opłaty, gdy w danej wspólnocie istnieje zarząd jak i, gdy zarząd powierzono licencjonowanemu zarządcy nieruchomości.
Zauważyła jednak, że ustanowienie zarządcy w znaczeniu funkcjonalnym na podstawie art. 18 ust. 1 u.w.l. wyklucza możliwość tworzenia zarządu w znaczeniu podmiotowym, o którym mowa w art. 20 tej ustawy. W każdym przypadku wyboru zarządu, właściciele lokali mieszkalnych nie będą faktycznie zobowiązani do ponoszenia opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, mimo spoczywającego na nich obowiązku. Nie jest bowiem możliwe przypisanie konkretnej osobie obowiązków wynikających z ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach. Zwłaszcza, że ustawa ta nie zawiera odpowiednika art. 3 ust. 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz. U. z 2014 r., poz. 849) w zakresie nakładania obciążenia na posiadacza samoistnego.
Dalej spółka podniosła, że nawet przyjęcie koncepcji właściwej dla podatku od nieruchomości nie eliminuje możliwości powstania sytuacji, gdy będzie więcej zobowiązanych do uiszczenia opłaty. Nastąpi to wtedy, gdy nieruchomość znajduje się w posiadaniu samoistnym kilku podmiotów albo gdy nieruchomość będzie położona w nieruchomości wielolokalowej. Nastręcza to wiele niejasności i problemów, nadto świadczy o niekonstytucyjności rozwiązań przewidujących nierówne traktowanie właścicieli lokali w zależności od tego czy nieruchomość lokalowa znajduje się w nieruchomości wielolokalowej - wspólnocie mieszkaniowej czy też nie.
Ponadto, nawet gdy nieruchomość lokalowa znajduje się w nieruchomości wielolokalowej zobowiązanym do uiszczania opłaty może być raz właściciel nieruchomości lokalowej a raz zarządca nieruchomości.
Kolejna luka, zdaniem spółki, dotyczy braku solidarnej odpowiedzialności takich podmiotów. Luki tej nie wypełniają przepisy Ordynacji podatkowej, dotyczą one bowiem jedynie solidarności między podatnikami a osobami trzecimi, odpowiadającymi za zobowiązanie tych podatników. Zastosowania nie znajdą tu również przepisy o solidarności z ustawy z 25 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.
Jak następnie podniosła, w przypadku budynków wielolokalowych, w oparciu o art. 6h u.c.p.g. obowiązek ponoszenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi został przerzucony na osoby sprawujące zarząd nad nieruchomością wspólną. Przepis nie wskazuje jednak, czy zarządca uiszcza opłatę we własnym imieniu, czy w imieniu wspólnoty mieszkaniowej, czy też w imieniu właściciela nieruchomości lokalowej.
Według spółki możliwe są w tym zakresie trzy interpretacje:
- 1) zarządca jest płatnikiem we własnym imieniu;
- 2) zarządca jest płatnikiem i poborcą w imieniu wspólnoty (jako pełnomocnik wspólnoty);
- 3) zarządca jest płatnikiem i poborcą w imieniu właścicieli (jako pełnomocnik właścicieli).
Spółka podniosła, że z właścicielami lokali nie łączy zarządcy żaden stosunek prawny a co za tym idzie nie ma on wiedzy odnośnie ilości osób zamieszkujących dany lokal ani podstawy prawnej władania danym lokalem. Nie ma podstaw prawnych by żądać od właścicieli lokali danych personalnych, wykazu osób zamieszkujących wraz z ich danymi osobowymi.
Stąd też jedynym właściwym, zdaniem spółki, rozwiązaniem jest to, w którym właściciele nieruchomości przyjmują na siebie obowiązek uiszczania opłaty. Przyjęcie innego stanowiska prowadzi do sytuacji, gdy płatnikiem i podatnikiem staje się podmiot w ogóle nie zobowiązany do danego świadczenia, zaś osoby które generują koszty (wytwarzają odpady) nie ponoszą z tego tytułu żadnej odpowiedzialności.
Następnie spółka odniosła się do problemu wynikającego z art. 6i pkt 1 u.c.p.g. stanowiącego, że obowiązek ponoszenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi powstaje za każdy miesiąc, w którym na danej nieruchomości zamieszkuje mieszkaniec.
Spółka ponownie podkreśliła, że zarówno zarządca jak i wspólnota mieszkaniowa nie są uprawnieni do kontrolowania ilości osób zamieszkałych a tym samym nie są w stanie na bieżąco wykonywać obowiązku wynikającego ze wskazanego wyżej przepisu.
Prezydent Miasta Wrocławia interpretacją indywidualną z dnia 14 lutego 2014 r., bez numeru, uznał stanowisko spółki:
- - za prawidłowe w zakresie w jakim stanowi, że zarządca nieruchomości sprawujący zarząd częścią wspólną ustanowiony zgodnie z treścią art. 18 u.w.l. nie jest zobowiązany do uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi we własnym imieniu;
- - za nieprawidłowe w zakresie w jakim stanowi, że zarządca nieruchomości sprawujący zarząd nieruchomością wspólną ustanowiony zgodnie z treścią art. 18 u.w.l. jest zobowiązany do uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w imieniu wspólnoty mieszkaniowej;
- - za nieprawidłowe w zakresie w jakim stanowi, że zarządca nieruchomości nie jest płatnikiem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi;
- - za prawidłowe w zakresie w jakim stanowi, że zarządca nieruchomości nie jest podatnikiem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi;
- - za nieprawidłowe, że zarządca nieruchomości jest inkasentem opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi.
W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ podatkowy podniósł, że stanowisko spółki stwierdzające, że zarządca nieruchomości sprawujący zarząd częścią wspólną ustanowiony zgodnie z treścią art. 18 u.w.l. nie jest zobowiązany do uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi we własnym imieniu zostało uznane za prawidłowe, bowiem zgodnie z art. 6h u.c.p.g., ciężar opłaty za gospodarowanie odpadami spoczywa na właścicielach nieruchomości. Na mocy tego przepisu właścicieli nieruchomości należy zakwalifikować jako podatników opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. W przypadku zaś budynków wielolokalowych podatnikami opłaty za gospodarowania odpadami nie są właściciele lokali jako współwłaściciele nieruchomości wspólnej ani ogół właścicieli lokali zamieszkujących dany budynek. Podatnikami są bowiem poszczególni i z osobna rozpatrywani właściciele lokali. Zwłaszcza, że przesłanką powstania obowiązku uiszczania opłaty jest zamieszkiwanie, którą to przesłankę odnosić należy do poszczególnych lokali, nie zaś do nieruchomości wspólnej lub budynku wielolokalowego jako takiego.
Natomiast co do stanowiska, że zarządca nieruchomości sprawujący zarząd częścią wspólną ustanowiony zgodnie z treścią art. 18 u.w.l. jest zobowiązany do uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w imieniu wspólnoty mieszkaniowej zostało uznane za nieprawidłowe, ponieważ zarządca nie działa w imieniu wspólnoty.
Obowiązki spółki związane z opłatami za gospodarowanie odpadami komunalnymi nie wiążą się jedynie z nieruchomością wspólną, lecz z właścicielami poszczególnych lokali będącymi podatnikami opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. W tym zakresie treść obowiązków osób sprawujących zarząd nieruchomością należy określać nie na podstawie przepisów o zarządzaniu nieruchomością wspólną zawartych w ustawie o własności lokali, ale na podstawie art. 2 ust. 3 u.c.p.g.
W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku należy łączyć, zdaniem organu podatkowego, osobę sprawującą zarząd nieruchomością wspólną nie z ogółem właścicieli lokali, lecz odrębnie z poszczególnymi właścicielami lokali. Tym samym osoba sprawująca zarząd nieruchomością wspólną wykonuje obowiązki za właścicieli poszczególnych lokali nie zaś obowiązki związane jedynie z nieruchomością wspólną. Inaczej rzecz ujmując, wskazanie w art. 2 ust. 3 u.c.p.g. na osobę sprawującą zarząd nieruchomością wspólną nie oznacza automatycznie, że jej wszelkie działania będące realizacją tego przepisu odnoszą się do nieruchomości wspólnej, a co za tym idzie, że są wykonywane w imieniu wspólnoty mieszkaniowej.
Jakkolwiek art. 2 ust. 3 u.c.p.g., zdaniem Prezydenta Miasta W., nie czyni osoby sprawującej zarząd nieruchomością wspólną podatnikiem opłaty, ze wszelkimi tego prawnymi i ekonomicznymi konsekwencjami, to bezspornie podmioty te obciąża on obowiązkami właścicieli nieruchomości. Użyty bowiem zwrot ("obciążają") należy interpretować nie jako sposób przeniesienia obowiązków właścicieli nieruchomości na osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną i sposób zwolnienia z tych obowiązków właścicieli lokali, ale jako zwrot, na mocy którego osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną wykonują obowiązki właścicieli lokali, nie stając się jednocześnie adresatami tych obowiązków.
W oparciu o tak rozumiany art. 2 ust. 3 u.c.p.g., zdaniem organu podatkowego, osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną zakwalifikować należy jako płatników opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w rozumieniu art. 8 O.p.
Według organu podatkowego, taka interpretacja art. 2 ust. 3 u.c.p.g. w świetle art. 8 O.p. posiada szereg zalet. Po pierwsze, właściciele lokali jako wytwórcy odpadów i beneficjenci usług świadczonych przez gminę pozostają podmiotami ekonomicznie odpowiedzialnymi za finansowanie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Po drugie, zakres obowiązków osób sprawujących zarząd nieruchomościami wspólnymi ogranicza się w praktyce do czynności materialno-technicznych.
Wreszcie zaniechania właścicieli lokali jako podatników opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w zakresie współpracy w wypełnianiu obowiązków płatników oraz finansowania opłaty obciążać będą w świetle przepisów Ordynacji podatkowej właścicieli lokali, nie zaś osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną.
Organ zauważył, że choć przepisy ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach nie nakładają na właścicieli wprost wyartykułowanych obowiązków współpracy w wykonywaniu obowiązków osób sprawujących zarząd nieruchomością wspólną, to są one instrumentalną pochodną statusu właścicieli lokali jako podatników opłaty i konsekwencji wynikających z przyczynienia się do niewykonania obowiązków przez płatnika.
Stąd też uwzględniając zarówno racje językowe i systemowe wykładni jak i argumenty prakseologiczne czy aksjologiczne a także skutki społeczne, przyjąć należy, że osoby sprawujące zarząd nieruchomościami wspólnymi są płatnikami opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.
W konsekwencji prawidłowe jest stanowisko spółki, że zarządca nieruchomości nie jest podatnikiem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Zgodnie bowiem z art. 6h u.c.p.g., ciężar opłaty za gospodarowanie odpadami spoczywa na właścicielach nieruchomości. Na mocy tego przepisu właścicieli nieruchomości należy zakwalifikować jako podatników opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.
W przypadku zaś budynków wielolokalowych podatnikami opłaty za gospodarowania odpadami nie są właściciele lokali jako współwłaściciele nieruchomości wspólnej, ale wyłącznie jako właściciele lokali.
Jednocześnie zarządca nieruchomości nie może być uznany za inkasenta. Jak podkreślił to organ podatkowy, zgodnie z art. 61 ust. 2 O.p. bezspornym warunkiem uznania jakiegokolwiek podmiotu za inkasenta opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi jest podjęcie przez radę gminy uchwały o poborze opłaty w drodze inkasa. W uwagi jednak, że Rada Miejska W. nie skorzystała z tego upoważnienia, nie ma podstaw do uznania jakiegokolwiek podmiotu za inkasenta przedmiotowej opłaty.
Na powyższe rozstrzygnięcie spółka wniosła skargę w części w jakiej zostało uznane jej stanowisko, że zarządca nieruchomości nie jest płatnikiem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, za nieprawidłowe.
Spółka zarzuciła interpretacji indywidualnej naruszenie:
- - art. 2 ust. 1 pkt 4, art. 2 ust. 3, art. 6h, art. 6m ust. 1 u.c.p.g.;
- - art. 7, art. 8, art. 9 O.p.;
- - art. 3, art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14 ust. 2, art. 8-20 u.w.l.;
- - art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej.
Podnosząc powyższe wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji i stwierdzenia, że w tym zakresie nie podlega ona wykonaniu oraz zasądzenie od Prezydenta Miasta W. zwrotu kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego.
W obszernym uzasadnieniu spółka podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Spółka wskazała, że zgodnie z art. 1 ust. 1 u.w.l. zarządca ustanowiony zgodnie z procedurą określoną w art. 18 u.w.l., zajmuje się jedynie kwestiami związanym z częścią wspólną nieruchomości wspólnoty mieszkaniowej. Nie można zatem wywodzić, że zarząd bądź zarządca nieruchomości ma ponosić odpowiedzialność za działania lub zaniechania właścicieli lokali, z którymi nie łączy go żaden stosunek prawny i na których postępowanie nie ma wpływu, Zdaniem spółki z ustawy o własności lokali można wywieść, że wydatki związane z utrzymaniem porządku i czystości a więc także gospodarowanie odpadami komunalnymi, obciążają tylko właścicieli lokali. Opłaty związane z gospodarowaniem odpadami komunalnymi, analogicznie do innych bieżących opłat związanych z utrzymaniem lokali i nieruchomości wspólnej, są generowane przez właścicieli lokali i tylko oni powinni być za nie odpowiedzialni. Zarządca nieruchomości nie może uiszczać opłat we własnym imieniu, albowiem nie jest właścicielem nieruchomości wielolokalowej, nie jest także posiadaczem samoistnym lub zależnym. Nie posiada on żadnego tytułu prawnego do nieruchomości, a w szczególności do lokalu mieszkalnego, w którym są wytwarzane odpady.
Spółka podkreśliła, że nie będzie także płatnikiem, albowiem art. 2 ust. 3 u.c.p.g. nie daje podstaw do przypisywania osobie sprawującej zarząd nieruchomością wspólną cech płatnika opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Nie tylko z tego względu, że nie używa wprost terminu "płatnik, ale zwłaszcza dlatego, że nie powierza danemu podmiotowi wykonania czynności, o których mowa w art. 8 O.p.
Wskazała także, że zarówno wykładnia językowa art. 2 ust. 3 u.cp.g., wsparta wykładnią systemową zarówno wewnętrzną, jak i zewnętrzną, wskazuje, że obowiązki podatnika opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi przypisano osobie sprawującej zarząd lecz jedynie w odniesieniu do nieruchomości wspólnej.
W pozostałym zakresie obowiązek taki ponoszą właściciele lokali w odniesieniu do lokalu wyodrębnionego. Niedopuszczalnym, zdaniem spółki, jest twierdzenie, że zarządca odpowiedzialny jest za wszystkie obowiązki właścicieli nieruchomości. Przymiot podatnika opłaty wyraźnie łączony jest z możliwością władania nieruchomością, a taką jest jedynie w odniesieniu do osób sprawujących zarząd nieruchomość wspólna.
Zwłaszcza, że gdyby zarządca przejmował wszystkie obowiązki właścicieli to nie byłoby celowe wskazywanie w art. 2 ust. 3 u.c.p.g., że obowiązki właściciela nieruchomości obciążają właścicieli lokali, jeżeli zarząd nie został wybrany albowiem z mocy ustawy są oni właścicielami nieruchomości i tym samym na podstawie art. 6h u.c.p.g. są zobowiązani do zapłaty opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Jednocześnie w samej treści art. 2 ust. 3 u.c.p.g. podkreśla się, że chodzi o osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną.
Dodatkowo, taką wykładnię potwierdza wykładnia celowościowa. Celem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi jest zapewnienie finansowania funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi a w konsekwencji realizację celu jakim jest utrzymanie czystości i porządku w gminach.
Jedynym zatem właściwym rozwiązaniem jest uznanie, że zarządca nieruchomości jest inkasentem opłaty, który nie dokonuje obliczenia podatku (zaliczki, raty), lecz znając jego wysokość, pobiera go od podatnika i wpłaca właściwemu rzeczowo i miejscowo organowi podatkowemu w wyznaczonym ustawowo terminie.
W odpowiedzi na skargę Prezydent Miasta W. wniósł o oddalenie skargi.
Organ podatkowy dodatkowo wskazał, że wykładnia celowościowa art. 2 ust. 3 u.c.p.g. powinna uwzględniać cele tej ustawy a nie cel opłaty od gospodarowania odpadami komunalnymi. Podkreślił, że w dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych nigdy nie było kwestionowane znaczenie powoływanego przepisu, które sprowadza się do koordynacji i wykonania obowiązków, których na nieruchomościach zabudowanych budynkami wielolokalowymi nie sposób lub bardzo trudno wykonać odrębnie każdemu właścicielowi. Jak podniósł, o ile bowiem realizacja obowiązków związanych ze składaniem deklaracji i uiszczaniem opłaty jest możliwa do wykonania przez poszczególnych właścicieli lokali, to indywidualne wykonywanie obowiązków powiązanych bezpośrednio z uiszczoną opłatą i wpływających na jej wysokość (wyposażenie nieruchomości w pojemniki i decydowanie o sposobie zbierania odpadów w sposób warunkujący normalne korzystanie z nieruchomości) jest niemożliwe, choćby z tego powodu, że nie może nastąpić bez wykorzystania nieruchomości.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.
Zaskarżona interpretacja indywidualna Prezydenta Miasta W z dnia 14 lutego 2014 r. podlega uchyleniu, z innych jednak względów niż te podniesione w skardze. Żadne bowiem z przedstawionych przez strony postępowania stanowisk nie może być uznane za prawidłowe.
Omówienie problematyki wykładni normy zawartej w art. 2 ust. 3 u.c.p.g., należy poprzedzić uwagą, że wskazany przepis pozostał w ustawie o utrzymaniu czystości i porządku w gminach w brzmieniu niezmienionym od dnia wejścia w życie tej ustawy w jej pierwotnym brzmieniu. Rodzi to poważne implikacje, jeżeli weźmie się pod uwagę, że ustawa ta uległa daleko idącej nowelizacji, na mocy ustawy z dnia 1 lipca 2011 r. o zmianie ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 152, poz. 897 ze zm.). Dla celów porządkowych przypomnieć należy, że na mocy tej regulacji wprowadzono całkowicie nowy system zagospodarowywania odpadami komunalnymi. W miejsce systemu, w którym każdy właściciel nieruchomości miał obowiązek zawrzeć we własnym zakresie umowę o odbiór od niego odpadów komunalnych, wprowadzono nowe rozwiązanie, na mocy którego obowiązek organizacyjny w tym zakresie przejęły gminy, na terenie których znajduje się dana nieruchomość, w zamian za opłatę uiszczaną na rzecz gminy.
Już z tej krótkiej charakterystyki nowego systemu zagospodarowywania odpadów komunalnych można wywnioskować, że w obrębie przepisu art. 2 ust. 3 u.c.p.g., o brzmieniu "jeżeli nieruchomość jest zabudowana budynkami wielolokalowymi, w których ustanowiono odrębną własność lokali, obowiązki właściciela nieruchomości obciążają osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 oraz z 2004 r. Nr 141, poz. 1492), lub właścicieli lokali, jeżeli zarząd nie został wybrany" doszło do radykalnej zmiany jego znaczenia.
O ile bowiem przed wejściem ustawy nowelizującej z dnia 1 lipca 2011 r. wątpliwości budzić nie mogło, że sformułowanie "obowiązki właściciela nieruchomości obciążają osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną" dotyczyło w istocie obowiązku zawarcia z odpowiednim licencjonowanym przedsiębiorca umowy o odbiór odpadów komunalnych (art. 5 ust. 1 pkt 3b w zw. z art. 6 ust 1 u.c.p.g. w brzmieniu poprzedzającym nowelizację ustawą z dnia 01 lipca 2013 r.), to w obecnym brzmieniu obowiązki te uległy znacznemu przekształceniu.
Jednakże i tu podkreślenia wymaga, że art. 5 ust. 1 pkt 3b u.c.p.g. ustanawiający podstawowy obowiązek właściciela nieruchomości, jakim jest zbieranie odpadów komunalnych i ich pozbywanie z terenu swojej nieruchomości nie uległ od dnia uchwalenia ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach zmianom. Zmianie natomiast uległy przepisy towarzyszące tej regulacji. Art. 6 ust. 1 u.c.p.g. w brzmieniu sprzed nowelizacji, nakazujący udokumentowanie realizacji tego obowiązku zawarciem umowy o odbiór odpadów komunalnych został w istocie zastąpiony regulacją art. 6h u.c.p.g., w myśl którego właściciele nieruchomości zamieszkałych są zobowiązani ponosić na rzecz gminy, na której terenie położone są ich nieruchomości opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi.
Podstawowym obowiązkiem właściciela nieruchomości zabudowanej jest zatem pozbycie się odpadów komunalnych ze swojej nieruchomości oraz poniesienie z tego tytułu opłaty na rzecz gminy, organizującej gospodarkę odpadami komunalnymi na swoim terenie i zobowiązanej z tego tytułu do zapewnienia odbioru tych odpadów.
W związku z tym zasadne staje się pytanie, jak wygląda korelacja powyższego obowiązku, wynikającego z art. 5 ust. 1 pkt 3b i art. 6h u.c.p.g. z treścią art. 2 ust. 3 u.c.p.g., nakładającego na zarząd nieruchomością wspólną w przypadku nieruchomości zabudowanych budynkami wielolokalowymi.
W ocenie Sądu należy podzielić stanowisko organu, że osoby sprawujące zarząd nad nieruchomością wspólną nie mają obowiązków w stosunku do opłaty na wzór inkasenta. Pomocniczo należy wskazać, że inkasentem, zgodnie z art. 9 O.p., jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązaną do pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.
Należy wskazać, że choć ustawa o utrzymaniu czystości i porządku w gminach przewiduje w art. 6l ust. 2 u.c.p.g. możliwość zarządzenia przez radę gminy w drodze uchwały stanowiącej prawo miejscowe poboru opłaty w drodze inkasa, to należy jednak wskazać, że pobór taki na terenie Miasta W. nie został ustanowiony. Tym samym dalsze rozważanie w tym zakresie pozostają bezprzedmiotowe z uwagi na to, że żaden podmiot na terenie Gminy W. nie został ustanowiony inkasentem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.
Z kolei w kwestii zrównania spółki z funkcją płatnika opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi konieczne jest wskazanie, że stanowisko organu podatkowego w tym zakresie jest sprzeczne zarówno z art. 2 ust. 3 u.c.p.g. jak i art. 217 Konstytucji RP.
W pierwszym rzędzie wskazać należy, że zgodnie z art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.
Przy tym charakter opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi został przesądzony wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 listopada 2013 r. sygn. akt K 17/12. W orzeczeniu tym Trybunał uznał, że opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi, określona w art. 6h u.c.p.g. stanowi daninę społeczną.
Trybunał wymienił szereg cech tej opłaty wskazując, że została nałożona ustawą i ma charakter powszechnego, jednostronnie ustalanego świadczenia pieniężnego, od którego wniesienia uzależnione jest dopiero świadczenie innego podmiotu. W tym wypadku gminy. Co istotne, zakres tej usługi jest określany przez radę gminy, która w oparciu o art. 6r ust. 3 u.c.p.g., ma kompetencję do wskazania szczegółowego sposobu i zakresu świadczenia tych usług. Niewątpliwie jednak zachodzi korelacja pomiędzy obowiązkiem ponoszenia opłaty a realizacją gospodarką odpadami komunalnymi. Słusznie przy tym Trybunał zauważył, że charakteru opłaty nie zmienia fakt, że rzeczywiste czynności z zakresu gospodarowania odpadami komunalnymi wykonują przedsiębiorcy, wybrani przez gminę w trybie zamówienia publicznego. Podkreślił bowiem, że organizacja systemu odbioru i zagospodarowania odpadów komunalnych stanowi zadanie własne gminy, które wykonuje je we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność
Trybunał wskazał również, że opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi jest świadczeniem pieniężnym o charakterze przymusowym. Obowiązek jej ponoszenia spoczywa na wszystkich właścicielach nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy (art. 6h w zw. z art. 6c ust. 1 u.c.p.g.). W ramach jego realizacji właściciele nieruchomości są przede wszystkim zobowiązani do uiszczania opłaty i w tym względzie nie mają swobody kształtowania treści stosunku prawnego.
Trybunał argumentował ponadto, że opłata stanowi dochód publiczny, z którego to pokrywa się wyłącznie funkcjonowanie systemu gospodarowania odpadami komunalnymi. System ten obejmuje zaś odbieranie, transport, zbieranie, odzysk i unieszkodliwianie odpadów komunalnych a także tworzenie i utrzymanie punktów selektywnego zbierania odpadów komunalnych oraz obsługę administracyjną tego systemu (art. 6r ust. 1 w związku z ust. 2 u.c.p.g.).
Czwartą cechą opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi jest to, że podlega ona egzekucji administracyjnej. Zgodnie z art. 6qa u.c.p.g. wójt, burmistrz lub prezydent miasta jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych, z wyjątkiem egzekucji z nieruchomości, w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.
Uznanie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za daninę publiczną oznacza, że mają do niej zastosowanie rygory określone w art. 217 Konstytucji RP. Odwołując się raz jeszcze do stanowiska Trybunału Konstytucyjnego, wskazać należy, że ten w swoim orzecznictwie wielokrotnie wskazywał, że wszystkie istotne elementy stosunku o charakterze daniny publicznej powinny być uregulowane bezpośrednio w ustawie (tak: wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 marca 2002 r. o sygn. akt P 7/00, OTK ZU 2002 nr 2/A, poz. 13).
To zaś oznacza, że aby na gruncie art. 2 ust. 3 u.c.p.g. uznać osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną za płatników, przepis ten powinien odwoływać się wprost do tej instytucji bądź przynajmniej, co jest akceptowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, tak kształtować ich obowiązki, aby faktycznie wykonywały one zadania płatnika.
Tymczasem art. 2 ust. 3 u.c.p.g. milczy w tym zakresie. Nie odwołuje się w żaden sposób ani do definicji ustawowej płatnika, zawartej w art. 8 O.p., zdefiniowanego jako "osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, obowiązaną na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.", ani nie nakłada praw i obowiązków właściwych płatnikowi.
Nie można bowiem uznać, że zwrot "obciążają", użyty w art. 2 ust. 3 u.c.p.g. należy interpretować, nie jako przeniesienie obowiązków właścicieli nieruchomości na osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną ale jako podstawę wykonywania obowiązków właścicieli w sytuacji, gdy jednocześnie same nie są adresatem tych obowiązków.
Po pierwsze należy wskazać, że pojęcie "obciążyć" użyte w art. 2 ust. 3 u.c.p.g. nie ma definicji ustawowej. W tym zakresie należy zatem odwołać się do znaczenia tego wyrazu, używanego w języku etnicznym. I tak "obciążyć" oznacza między innymi nałożenie na kogoś jakiegoś obowiązku bądź uczynić kogoś odpowiedzialnym za coś (tak za Słownik języka polskiego PWN - Wydawnictwa Naukowe PWN Warszawa 2005 r.).
Tym samym nie ma podstaw do stwierdzenia, że osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną same nie są adresatem obowiązków związanych z opłatą za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Skoro bowiem są obciążone obowiązkami właściwymi dla właścicieli nieruchomości a więc w istocie ustawa posługuje się tu fikcją, na mocy której sytuacja prawna obu tych kategorii podmiotów jest zrównana, to tym samym nie mogą być płatnikami, czy też podmiotami wykonującymi obowiązki podobne do płatnika.
Ponadto warto wskazać, że w doktrynie prawa podatkowego podkreśla się autonomiczną pozycję płatnika w prawie podatkowym. Jest on bowiem samodzielnie adresatem odrębnych od innych kategorii podmiotów praw i obowiązków. To zaś oznacza, że płatnikiem można zostać tylko w wyniku celowego i jasnego zabiegu legislacyjnego. Ponadto, aby dany podmiot został płatnikiem, musi istnieć również tak zwany przymus sytuacyjny, zagwarantowany przepisami ustawy, w ramach którego możliwy będzie pobór opłaty. Innymi słowy podatnik musi być postawiony w sytuacji zmuszającej go do podporządkowania się obliczeniu i pobraniu opłaty przez płatnika.
Tymczasem na gruncie ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach nie jest możliwe przypisanie osobom sprawującym zarząd nieruchomością wspólną takiego sytuacji prawnej. Żaden przepis ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach nie ustanawia zależności zobowiązanych do uiszczania opłat właścicieli nieruchomości od osób sprawujących zarząd nieruchomości wspólnej.
Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że wbrew stanowisku zarówno spółki jak i organu podatkowego, osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną będą podmiotami zobowiązanymi do uiszczania opłaty na mocy art. 2 ust 3 w zw. z art. 6h u.c.p.g., analogicznie do pozycji podatnika.
Powyższe stanowisko jest konsekwencją wykładni językowej normy zawartej w powołanych przepisach. Skoro bowiem art. 2 ust 3 u.c.p.g. zrównuje sytuację prawną dwóch kategorii podmiotów: właścicieli i osób sprawujących zarząd nieruchomości wspólnej, to tym samym grupy te obciążają te same prawa i obowiązki.
Konieczne jest przy tym dokonanie zastrzeżenia, że wbrew stanowisku spółki, sformułowanie zawarte w art. 2 ust. 3 u.c.p.g. "osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali" stanowi jednie określenie opisowe określonej kategorii podmiotów a nie funkcjonalne. Innymi słowy ustawa nie dąży za pośrednictwem tego sformułowania do ograniczenia pozycji osób sprawujących zarząd nieruchomości wspólnej jedynie do nieruchomości wspólnej.
Powyższe stanowisko znajduje dodatkowe uzasadnienie w wykładni funkcjonalnej celowościowej i historycznej. Zdaniem Sądu powierzenie wykonywania obowiązków właścicieli poszczególnych nieruchomości zarządowi nieruchomości wspólnej jest w pełni uzasadnione prakseologicznie (rozdrobnienie) i nie stanowi obciążenia, do którego zarząd byłby niegotowy, zwłaszcza, jeżeli weźmie się pod uwagę kompetencje zarządu określone art. 21 u.w.l. w zakresie nieruchomości wspólnej. Konieczne jest także wskazanie, że przed wejściem w życie ustawy nowelizującej, to na zarządzie bezspornie ciążył obowiązek zawarcia umów o odbiór odpadów komunalnych w imieniu wszystkich właścicieli lokali mieszkalnych położonych na jednej nieruchomości.
Jednocześnie Sąd stwierdza, wbrew stanowisku strony skarżącej, że podmiot sprawujący zarząd nieruchomością wspólną o którym mowa w art. 18 u.w.l. nie pozostaje bez możliwości skutecznego ustalenia podstawy naliczenia opłaty. Zwrócić bowiem należy uwagę, że zgodnie z art. 14 pkt 2 u.w.l. na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się między innymi opłaty publicznoprawne, o ile nie są pokrywane przez właścicieli poszczególnych lokali, zaś art. 13 ust. 1 u.w.l. nakazuje właścicielowi lokalu uczestniczenie w kosztach zarządu, które to koszty mogą być dochodzone na drodze sądowej. Wreszcie zgodnie z art. 15 u.w.l. właściciele lokali są zobowiązani do płacenia na rzecz zarządu comiesięcznych zaliczek na pokrycie jego wydatków.
Powyższe przepisy zdaniem Sądu konstytuują uprawnienie podmiotów sprawujących zarząd nieruchomością wspólną do skutecznego domagania się udzielenia informacji, stanowiących o podstawie naliczenia opłaty za odbiór odpadów komunalnych. Zwłaszcza, że szereg informacji, w tym powierzchnia lokali - jedno z możliwych kryteriów naliczenia opłaty, w myśl art. 6j ust. 2a u.c.p.g. - są znane zarządowi z racji wykonywanych funkcji.
Udzielając ponownie interpretacji indywidualnej organ podatkowy uwzględni zawarte powyżej stanowisko prawne.
Wobec powyższego, w oparciu o art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity, Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej jako p.p.s.a.) należało orzec jak na wstępie. O kosztach postępowania postanowiono w oparciu o art. 200 p.p.s.a., na które składają się koszty zastępstwa procesowego w wysokości 240 zł oraz opłata skarbowa w kwocie 17 zł. Nakazanie ściągnięcia wysokości wpisu sądowego od organu w kwocie 200 zł ma swoje uzasadnienie w treści art. 223 § 2 p.p.s.a.