Pytanie
2) Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo że w przypadku niektórych Porozumień, zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy przedstawionym powyżej, wystąpi obowiązek opodatkowania w Polsce wynagrodzeń za pracę świadczoną w i na rzecz NBP, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany jako płatnik do poboru PIT.
Zgodnie z art. 31 ustawy o PIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na PIT od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej. Przepis ten nakłada na zakłady pracy obowiązek poboru zaliczek na PIT od wypłacanych wynagrodzeń.
Wynagrodzenia za pracę świadczoną przez Skierowanych Pracowników na rzecz NBP, wypłacać będą ich instytucje macierzyste, zatem po stronie NBP nie wystąpią obowiązki płatnika. Dochód tych pracowników będzie opodatkowany w Polsce na zasadach określonych w art. 44 ust. 3d ustawy o PIT.
Przepis ten stanowi, że podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o PIT, uzyskujący z zagranicy dochody z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku pracy, są obowiązani wpłacać zaliczki na zasadach określonych w art. 44 ust. 3a i 3c ustawy o PIT, po przekroczeniu okresu, który zgodnie z UPO stanowi warunek wyłączenia z opodatkowania tych dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku przy obliczaniu pierwszej zaliczki podatnik jest obowiązany uwzględnić dochody uzyskane od początku roku podatkowego. Wskazane zasady oznaczają samodzielne obliczanie i wpłacanie zaliczek przez Skierowanego Pracownika.
Ponadto zgodnie z art. 45 ust. 7 ustawy o PIT, Skierowani Pracownicy będą zobowiązani do złożenia zeznania rocznego przed opuszczeniem terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zgodnie z ust. 8, są obowiązani w ciągu trzech miesięcy po przekroczeniu okresu, który zgodnie z UPO stanowi warunek wyłączenia z opodatkowania dochodów, złożyć zeznanie o wysokości dochodów z pracy uzyskanych w roku poprzedzającym rok podatkowy i wpłacić należny podatek. Jeżeli zamierzają opuścić terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przed terminem, o którym mowa w zdaniu pierwszym, są obowiązani złożyć zeznanie podatkowe przed opuszczeniem terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Powyższe przepisy rozstrzygają jednoznacznie, że po stronie NBP nie wystąpi zarówno obowiązek poboru PIT, jak również obowiązki informacyjne, dotyczące rozliczań rocznych.
Pytanie
3) Zgodnie ze standardem Porozumienia, NBP obowiązany będzie wypłacać Skierowanym Pracownikom świadczenia związane z wykonywaniem bieżących obowiązków. Przykładem takiego świadczenia jest pokrycie kosztów podróży realizowanej w ramach świadczenia pracy na rzecz NBP.
Świadczenia te, pomimo że wypłacane będą w związku z bieżącym wykonywaniem pracy przez Skierowanego Pracownika, nie będą kwalifikowały się, w ocenie Wnioskodawcy, do dochodów (przychodów), o których mowa w art. 3 ust. 2b pkt 1 ustawy o PIT, to jest do przychodów z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia. Podstawą wypłaty świadczeń przez NBP nie jest bowiem stosunek pracy (NBP nie będzie łączył ze Skierowanymi Pracownikami stosunek pracy), lecz zobowiązanie wynikające z Porozumienia.
Świadczenia te nie należą również do pozostałych kategorii przychodów wskazanych w art. 3 ust. 2b ustawy o PIT. Na gruncie przepisów ustawy o PIT, świadczenia te należy zakwalifikować do źródła wskazanego w art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, mianowicie do przychodów z innych źródeł.
Za przychody z innych źródeł uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17 ustawy o PIT.
Przedstawiony katalog świadczeń ma charakter otwarty i mieszczą się w nim wszystkie przychody nie objęte zakresem źródeł wskazanych w art. 10 ust. l pkt 1-8a ustawy o PIT. Zgodnie z uwagami, zamieszczonymi w stanowisku do pytania 1), dotyczącymi rezydencji podatkowej Skierowanych Pracowników w państwach, z którymi obowiązują zawarte przez Rzeczpospolitą Polską UPO oraz odnoszącymi się do Modelowej konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, w ocenie Wnioskodawcy do przedmiotowych świadczeń mają zastosowanie odpowiednie przepisy właściwych UPO, oparte na art. 21 MK.
Zgodnie z art. 21 MK dochody osoby mającej miejsce zamieszkania w umawiającym się państwie, bez względu na to gdzie są osiągane, a nieobjęte postanowieniami poprzednich artykułów, podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie. Analiza UPO zawartych przez Rzeczpospolitą Polską z państwami UE wskazuje, że wszystkie z tych UPO zawierają w art. 20, 21 lub 22 analogiczne postanowienia dotyczące innych dochodów. Zgodnie z tymi przepisami, dochody osoby mającej miejsce zamieszkania w umawiającym się państwie, bez względu na to gdzie są osiągane, a nieobjęte postanowieniami poprzednich artykułów, podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie.
Z analizy szczegółowej poprzednich artykułów wszystkich UPO zawartych z państwami członkowskimi UE wynika, że przepisy te nie obejmują dochodów (przychodów) dotyczących zwrotu kosztów związanych z wykonywaniem pracy. W szczególności dochodów tych nie można zakwalifikować do dochodów z pracy, do których mają zastosowanie odpowiednie artykuły UPO oparte na art. 15 MK. Przepisy właściwych umów UPO definiują dochody z pracy jako pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia otrzymywane za pracę najemną. W analizowanym przypadku Wnioskodawca nie wypłaca wynagrodzenia za pracę najemną, ponieważ ze Skierowanymi Pracownikami nie będzie łączyła Wnioskodawcę jakakolwiek forma stosunku pracy.
Podstawą zwrotu kosztów związanych z bieżącym wykonywaniem obowiązków w NBP jest Porozumienie, zgodnie z którym instytucja przyjmująca pokrywa koszty wynikające z bieżącej realizacji obowiązków. Zasadne będzie zatem zastosowanie w przedmiotowej sprawie przepisów właściwych UPO, dotyczących innych dochodów. W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że przepisy o UPO w zakresie innych dochodów nie zawierają odrębnych postanowień dotyczących okresu przebywania na terytorium innego państwa, z którym wiążą się zasady rozstrzygające o miejscu opodatkowania.
Nie stosuje się również do tej kategorii dochodów (przychodów) przepisy poszczególnych UPO, dotyczące zasad rozstrzygania o miejscu opodatkowania dochodów ze stosunku pracy, w tym również sposobu obliczania okresu przebywania w danym państwie w roku podatkowym. W tym zakresie będzie miał zatem bezpośrednie zastosowanie art. 3 ust. la ustawy o PIT, zgodnie z którym za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
Ponieważ okres przebywania w Polsce Skierowanego Pracownika w ramach Programu, w żadnym z lat podatkowych, nie przekroczy 183 dni, co wobec braku przeniesienia do Polski centrum ich interesów życiowych oznacza, że Skierowani Pracownicy nie będą posiadali w Polsce miejsca zamieszkania, inne dochody, o których mowa w pytaniu 4) nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce. Zatem przychody Skierowanych Pracowników, o których mowa w pytaniu 3), wypłacane przez NBP nie będą podlegały opodatkowaniu PIT w Polsce.
Pytanie
4) Biorąc pod uwagę, że przedmiotowe przychody nie będą opodatkowane w Polsce oraz brak przepisów w ustawie o PIT zobowiązujących płatnika do poboru podatku od wypłat kwalifikujących się do źródła inne przychody, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. l ustawy o PIT, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poboru zaliczek na PIT.
Natomiast zgodnie z art. 42a ustawy o PIT, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c ustawy o PIT oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na PIT lub zryczałtowanego PIT, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4 ustawy o PIT, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o PIT, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.
Zatem do przedmiotowych świadczeń będzie miał zastosowanie wskazany w art. 42a ustawy o PIT obowiązek informacyjny, co oznacza że na Wnioskodawcy ciążył będzie obowiązek sporządzenia i przesłania informacji podatkowej PIT-8C.
Pytanie
5) Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13. Przepis art. 26 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione m.in. w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane.
Skierowani Pracownicy nie będą pracownikami Wnioskodawcy zatem w przypadku zaistnienia konieczności odbycia podróży niezbędnej do wykonania obowiązków związanych z pracą świadczoną na rzecz NBP znajdzie zastosowanie powyższy przepis dotyczący podróży innych niż służbowe. Ponadto, zgodnie z zastrzeżeniem zawartym w cytowanym ust. 13 Wnioskodawca jest organizacją (osobą prawną) działającą na podstawie odrębnej ustawy, co oznacza że świadczenia z tytułu podróży wypłacane osobom nie będącym pracownikami Wnioskodawcy korzysta z powyższego zwolnienia podatkowego.
Zwolnieniem objęte są świadczenia z tytułu podróży do wysokości określonej w odrębnych przepisach, dotyczących pracowników zatrudnionych w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej. Wnioskodawca zamierza wypłacać Skierowanym Pracownikom należności z tytułu podróży wyłącznie na zasadach i w wysokości wynikającej z powołanych przez ustawodawcę przepisów. Świadczenia te będą zatem korzystały w całości ze zwolnienia podatkowego. Jednocześnie Wnioskodawca nie przewiduje obecnie innego rodzaju świadczeń, które obowiązany byłby ponosić w związku z bezpośrednim wykonywaniem obowiązków przez skierowanych pracowników.
W związku z powyższym, w przypadku braku innego rodzaju wypłat Wnioskodawcy na rzecz Skierowanych Pracowników, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystawienia informacji, o której mowa w art. 42a ustawy o PIT. Zgodnie z powołanym przepisem, informacją tą nie obejmuje się przychodów zwolnionych od podatku na podstawie art. 21 ustawy.
Pytanie
6) Na podstawie art. 31 ustawy o PIT osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na PIT od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej. Zasady i wysokość poboru przez powyższych płatników zaliczek miesięcznych na PIT określone zostały w art. 32 ust. 1 do 5 ustawy o PIT.
Zgodnie natomiast z art. 32 ust. 6 ustawy o PIT zakład pracy nie pobiera zaliczek na PIT od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na PIT, stosownie do przepisów ust. 1-5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o PIT. Z powyższego przepisu wynika, że zakład pracy wypłacający wynagrodzenie pracownikom za pracę wykonywaną za granicą może nie pobierać zaliczek na PIT w sytuacji, w której wynagrodzenia te będą podlegały PIT w państwie, w którym praca jest wykonywana.
Rozstrzygnięcie miejsca opodatkowania wynagrodzenia za pracę najemną wynika z zapisów właściwej umowy UPO zawartej przez Rzeczpospolitą Polską z państwem oddelegowania pracownika. W tym miejscu odpowiednie zastosowanie mają reguły, które zostały wskazane w uzasadnieniu stanowiska do pytania 1).
Mianowicie, co do zasady właściwej dla wszystkich UPO zawartych z potencjalnymi państwami oddelegowania pracownika NBP na podstawie Porozumienia, wynagrodzenia Delegowanych Pracowników NBP, w przypadkach gdy: okres oddelegowania nie przekracza 183 dni w roku podatkowym liczonym, zgodnie z postanowieniami właściwej umowy UPO zawartej z państwem oddelegowania, jako rok kalendarzowy (co wystąpi w każdym przypadku, biorąc pod uwagę, że okres oddelegowania zawsze rozpoczynał się będzie w dniu 1 września oraz nie będzie dłuższy niż 9 miesięcy) lub okres oddelegowania nie przekracza 183 dni w roku podatkowym liczonym, zgodnie z postanowieniami właściwej umowy UPO zawartej z państwem oddelegowania, w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, podlegać będą opodatkowaniu w Polsce, zatem wypłacając wynagrodzenia w tych przypadkach Wnioskodawca obowiązany będzie do poboru zaliczek na PIT, zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 32 ust. 1 do 5 ustawy o PIT.
Natomiast w przypadku oddelegowania pracownika do pracy na okres dłuższy niż 183 dni do państwa, z którym obowiązująca UPO stanowi o rozliczaniu czasu pobytu w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, wynagrodzenie Delegowanego Pracownika NBP będzie opodatkowane w tym państwie. W tym przypadku, na podstawie art. 32 ust. 6 ustawy o PIT Wnioskodawca uprawniony będzie do niepobierania zaliczek na PIT za cały okres oddelegowania. Wystarczającą podstawą do niepobierania zaliczek na PIT jest określenie w Porozumieniu okresu oddelegowania w wymiarze przekraczającym 183 dni oraz zapisy właściwej umowy UPO obowiązującej z państwem oddelegowania.
W tym przypadku Wnioskodawca byłby zobowiązany do poboru zaliczek wyłącznie na wniosek Delegowanego Pracownika złożony w zakresie wskazanym w art. 32 ust. 6 ustawy o PIT.
Pytanie
7) Na podstawie art. 21 ust. l pkt 20 ustawy o PIT, wolna od PIT jest część przychodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawał w stosunku służbowym, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczym stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30% diety, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 15. W związku z powyższym przy obliczaniu podstawy obliczenia zaliczki na PIT, Wnioskodawca uprawniony będzie do pomniejszenia wynagrodzenia o kwotę wynikająca z przemnożenia liczby dni pobytu Delegowanego Pracownika NBP za granicą w danym miesiącu przez kwotę stanowiącą 30% diety określonej w powyższych przepisach dla państwa oddelegowania.
Pytanie
8) Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Przepis powyższy stanowi zatem, że do przychodów ze stosunku pracy zalicza się wszelkie wypłaty pieniężne, bez względu na źródło finansowania tych wypłat. W przypadku dokonywania przez NBP wypłat należności z tytułu kosztów podróży, zakwaterowania oraz diet, na które środki Wnioskodawca otrzymywać będzie z EBC (wariant pierwszy), wypłaty te stanowić będą przychody Delegowanych Pracowników ze stosunku pracy. W ocenie Wnioskodawcy wypłaty wliczane winny być do podstawy obliczenia zaliczek za miesiące, w których Wnioskodawca wypłacił lub postawił do dyspozycji powyższe świadczenia Delegowanemu Pracownikowi.
Ponadto w odniesieniu to tych świadczeń ma również zastosowanie zasada, o której mowa w art. 32 ust. 6 ustawy o PIT, a mianowicie Wnioskodawca nie będzie pobierał zaliczek od tych wypłat w przypadkach, w których zgodnie z uwagami zawartymi w pytaniu 7), będzie uprawniony do niepobierania zaliczek na PIT od wypłat wynagrodzenia.
Pytanie
9) Odmiennie należy zakwalifikować podatkowo świadczenia z tytułu kosztów podróży, zakwaterowania oraz diet wypłacanych Delegowanym Pracownikom NBP bezpośrednio przez EBC (wariant drugi). W art. 10 ust. 1 ustawy o PIT ustawodawca zawarł zamknięty katalog źródeł przychodów. Analiza poszczególnych źródeł wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 1- 8a ustawy o PIT wskazuje, że przedmiotowe wypłaty nie mieszczą się w zakresie żadnego z nich. W szczególności nie można uznać, że świadczenia te, wypłacane przez EBC, stanowić będą przychody Delegowanych Pracowników NBP ze stosunku pracy, ponieważ ich źródłem w tym przypadku nie jest stosunek pracy.
Wypłata tych świadczeń wynika z zobowiązania przyjętego przez EBC w Porozumieniu, zgodnie z którym EBC będzie świadczył na rzecz Delegowanych Pracowników NBP określone należności dotyczące przejazdów związanych z oddelegowaniem oraz kosztów utrzymania w miejscu oddelegowania. Wysokość tych świadczeń ustalona została na potrzeby Programu przez EBC. EBC w Programie pełni rolę koordynatora, wypełniając jednocześnie swoje zadania inicjowania i zachęcania banków centralnych do wymiany personelu, know-how oraz doświadczenia.
Kolejnym istotnym elementem tego stanu faktycznego jest zarówno brak ponoszenia ciężaru ekonomicznego, jak i niedokonywanie wypłat z tego tytułu przez zakład pracy, tj. Wnioskodawcę. Wypłat dokonywanych przez EBC na rzecz Delegowanych Pracowników NBP nie można zatem uznać za przychody ze stosunku pacy. Powyższe świadczenia zakwalifikować należy, w ocenie Wnioskodawcy, do źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, tj. do innych źródeł.
Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14 ustawy o PIT, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17 ustawy o PIT.
Delegowani Pracownicy NBP zobowiązani będą w tym wariancie do samodzielnego opodatkowania w Polsce otrzymywanych z EBC wypłat, jako dochodów z zagranicy, według odrębnych zasad.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania w Polsce dochodów Skierowanych i Delegowanych Pracowników oraz obowiązków Wnioskodawcy z tego tytułu jest nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy, obowiązku wystawienia informacji PIT-8C w odniesieniu do Skierowanych Pracowników z tytułu świadczeń wypłaconych przez Wnioskodawcę oraz opodatkowania należności z tytułu kosztów podróży, zakwaterowania oraz diet pokrywanych przez EBC a wypłacanych przez Wnioskodawcę Delegowanym Pracownikom, oraz prawidłowe w pozostałym zakresie.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która: posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W myśl art. 3 ust. 2a ww. ustawy – osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).
Art. 3 ust. 2b ww. ustawy stanowi, że za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z: pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia; działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia; działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład; położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości; papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających; tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym albo instytucji wspólnego inwestowania, w których co najmniej 50% wartości aktywów, bezposrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości; tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.
Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy). Z treści wniosku wynika, że EBC podjął inicjatywę wdrożenia, we współpracy z bankami centralnymi poszczególnych państw, programu czasowej wymiany pracowników. Na realizację Programu zawierane jest czterostronne porozumienie (dalej „Porozumienie”), którego stronami będą: EBC, instytucja wysyłająca pracownika, instytucja przyjmująca pracownika, oraz pracownik.
Po przystąpieniu do Programu Wnioskodawca będzie pełnił rolę instytucji przyjmującej – w stosunku do pracowników innych banków centralnych należących do ESBC oraz rolę instytucji wysyłającej – w stosunku do własnych pracowników. Wymiana pracowników będzie następowała z instytucjami z czterech krajów Unii Europejskiej („UE”), tj. Czech, Francji, Włoch i Hiszpanii. Skierowani Pracownicy będą posiadali rezydencję podatkową odpowiednio w Czechach, Francji, Włoszech lub w Hiszpanii. Delegowanymi pracownikami są wyłącznie osoby będące pracownikami Wnioskodawcy, posiadające rezydencję podatkową w Polsce.
Delegowani Pracownicy NBP zostaną oddelegowani do pracy na terytorium Czech, Francji, Włoch oraz Hiszpanii (Delegowani pracownicy NBP). W świetle powyższych przepisów dla rozstrzygnięcia, czy Wnioskodawca ma obowiązek naliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń uzyskanych przez pracowników konieczne jest rozstrzygnięcie kwestii, czy wynagrodzenie Skierowanych pracowników mających miejsce zamieszkania w Czechach, Francji, Włoch i Hiszpanii oraz wynagrodzenie Delegowanych pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce.
W przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcia wymaga, czy dochody osiągnięte przez nierezydentów na terytorium Polski (Skierowani Pracownicy) oraz dochody uzyskane poza jej terytorium przez osoby mające miejsce zamieszkania w Polsce (Delegowani Pracownicy) będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą następujące umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania: umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Warszawie dnia 13 września 2011 r. (Dz.
U. z 2012 r., poz. 991), umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r., Nr 1, poz. 5), umowa z dnia 21 czerwca 1985 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania (Dz. U. z 1989 r. Nr 62, poz. 374). umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Madrycie dnia 15 listopada 1979 r. (Dz.
U. z 1982 r. Nr 17, poz. 127). Zgodnie z art. 14 ust. 1 umowy polsko – czeskiej, z zastrzeżeniem postanowień artykułów 15, 17 i 18, wynagrodzenia, pensje oraz inne podobne świadczenia uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie w związku z wykonywaniem pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.
Stosownie do ust. 2 tego artykułu, bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenie uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie w związku z wykonywaniem pracy najemnej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki: odbiorca wynagrodzenia przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w każdym dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, i wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania ani siedziby w drugim Państwie, i wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład, który pracodawca posiada w drugim Państwie.
W myśl art. 15 ust. 1 polsko – francuskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowaniu, z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, wówczas osiągnięte za nią wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie.
Zgodnie z art. 15 ust. 2 tej umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej na terenie drugiego Umawiającego się Państwa, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli: odbiorca przebywa w drugim Państwie podczas jednego lub kilku okresów, nie przekraczających łącznie 183 dni w danym roku podatkowym, wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma w tym drugim Państwie miejsca zamieszkania lub siedziby, wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.
Według art. 15 ust. 1 polsko – włoskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 17, 18, 19, 20 i 21 pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w drugim Państwie.
Zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. umowy, bez względu na postanowienia ust. 1 wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli: odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni podczas danego roku kalendarzowego oraz wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, oraz wynagrodzenia nie są wypłacane przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.
Stosownie do art. 15 ust. 1 polsko – hiszpańskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, mogą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.
W myśl art. 15 ust. 2 tej umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane tylko w pierwszym Państwie, jeżeli: odbiorca przebywa w drugim Państwie łącznie nie dłużej niż 183 dni podczas roku finansowego oraz wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę, który nie ma w tym drugim Państwie miejsca zamieszkania lub siedziby, albo w jego imieniu, oraz wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie. W odniesieniu do Skierowanych Pracowników, należy wyjaśnić, co następuje.
W świetle powyższego, należy stwierdzić, że zgodnie z ust. 1 ww. przepisów, wynagrodzenie osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Polski. W takim przypadku dochód ten podlega opodatkowaniu w Polsce. Natomiast ust. 2 powyższych przepisów określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu w państwie zamieszkania, czyli odpowiednio w Czechach, Francji, we Włoszech i w Hiszpanii, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tych artykułach warunki.
Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w ust. 1. W przypadku, gdy okres pobytu pracownika mającego miejsce zamieszkania w Czechach, w związku z pracą wykonywaną na terytorium Polski, nie przekroczy łącznie 183 dni w każdym dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, wówczas zostanie spełniony pierwszy warunek określony w treści przepisu art. 14 ust. 2 polsko – czeskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
W przypadku, gdy okres pobytu pracownika mającego miejsce zamieszkania we Francji, w związku z pracą wykonywaną na terytorium Polski, podczas jednego lub kilku okresów nieprzekroczy łącznie 183 dni w danym roku podatkowym, wówczas zostanie spełniony pierwszy warunek określony w treści przepisu art. 15 ust. 2 polsko – francuskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
W przypadku, gdy okres pobytu pracownika mającego miejsce zamieszkania we Włoszech, w związku z pracą wykonywaną na terytorium Polski, nieprzekroczy łącznie 183 dni podczas danego roku kalendarzowego, wówczas zostanie spełniony pierwszy warunek określony w treści przepisu art. 15 ust. 2 polsko – włoskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W przypadku, gdy okres pobytu pracownika mającego miejsce zamieszkania w Hiszpanii, w związku z pracą wykonywaną na terytorium Polski, nie przekroczy łącznie łącznie 183 dni podczas roku finansowego, wówczas zostanie spełniony pierwszy warunek określony w treści przepisu art. 15 ust. 2 polsko – hiszpańskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Oceniając drugi i trzeci warunek określony w wyżej wymienionym przepisie, należy ustalić podmiot, który wypłaca i ponosi wynagrodzenie pracownika. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że skierowany pracownik - (nierezydent) pozostaje w stosunku zatrudnienia z instytucją wysyłającą mającą swoją siedzibę w Czechach, Francji, Włoszech i Hiszpanii. Wynagrodzenia za pracę Skierowanych pracowników będą ponoszone i wypłacane przez instytucje zatrudniające pracowników.
Podmioty zagraniczne posiadają siedziby na terenie wskazanych państw i nie prowadzą na terenie Polski działalności poprzez polskie oddziały, w związku z czym, według wiedzy Wnioskodawcy, nie posiadają w Polsce zakładów w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. W przypadku Czech, okres pobytu w Polsce Skierowanych Pracowników będzie mógł przekraczać łącznie 183 dni podczas każdego dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, w przypadku gdy okres skierowania będzie przekraczał 6 miesięcy. W przypadku Francji, okres pobytu w Polsce Skierowanych Pracowników nie będzie przekraczać łącznie 183 dni w danym roku podatkowym.
W przypadku Włoch okres pobytu w Polsce Skierowanych Pracowników nie będzie przekraczać łącznie 183 dni w danym roku kalendarzowym. W przypadku Hiszpanii okres pobytu w Polsce Skierowanych Pracowników nie będzie przekraczać łącznie 183 dni w danym roku finansowym.
Biorąc powyższe pod uwagę oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy wskazać, że jeżeli wynagrodzenie jest wypłacane i ponoszone przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy zagranicznego, który nie ma siedziby w Polsce i pracodawca ten nie prowadzi działalności za pomocą położonego w ww. kraju zakładu, to dochód Skierowanego Pracownika za pracę w Polsce podlega opodatkowaniu w państwie zamieszkania, tj. odpowiednio w Czechach, we Francji, we Włoszech, w Hiszpanii tylko w sytuacji, gdy: w przypadku Czech - okres lub okresy pobytu pracownika na terenie Polski nie przekroczy/ą łącznie 183 dni w każdym dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, w przypadku Francji - okres lub okresy pobytu pracownika na terenie Polski nie przekroczy/ą łącznie 183 dni w danym roku podatkowym, w przypadku Włoch - okres lub okresy pobytu pracownika na terenie Polski nie przekroczy/ą łącznie 183 dni podczas danego roku kalendarzowego, w przypadku Hiszpanii - okres pobytu pracownika na terenie Polski nie przekroczy łącznie łącznie 183 dni podczas roku finansowego.
Wówczas będą spełnione wszystkie warunki, o których mowa w art. 15 ust. 2 polsko – francuskiej, polsko – włoskiej i polsko – hiszpańskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także art. 14 ust. 2 polsko – czeskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W konsekwencji, wynagrodzenia pracowników mających miejsce zamieszkania w tych państwach nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce.
W sytuacji, gdy nie zostanie spełniony warunek określony w art. 15 ust. 2 polsko – francuskiej, polsko – włoskiej i polsko – hiszpańskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także art. 14 ust. 2 polsko – czeskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. dotyczący pobytu pracownika mającego miejsce zamieszkania poza terytorium Polski, wynagrodzenia pracowników będą podlegały opodatkowaniu również w Polsce.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w odniesieniu do pracowników mających miejsce zamieszkania we Francji, Włoszech i Hiszpanii wszystkie warunki o których mowa w art. 15 ust. 2 ww. umów zostały spełnione łącznie, a zatem wynagrodzenie tych osób będą podlegały opodatkowaniu tylko w państwach zamieszkania. Dochody te nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce. Odmiennie sytuacja kształtuje się w odniesieniu do pracowników mających miejsce zamieszkania w Czechach. Z treści zdarzenia przyszłego wynika, że nie zostanie spełniony warunek określony w art. 14 ust. 2 lit. a) polsko – czeskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
A zatem w tej sytuacji wynagrodzenia tych pracowników będą podlegały opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 14 ust. 1 zdanie drugie ww. umowy, tj. w państwie miejsca zamieszkania czyli w Czechach oraz w państwie świadczenia pracy, tj. w Polsce. W Polsce dochód z tytułu pracy najemnej podlega opodatkowaniu, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.
W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.
W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Odnosząc się do obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika, należy wskazać, że zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.
Jednakże jak wynika z wniosku, Wnioskodawca nie wypłaca i nie ponosi wynagrodzenia Pracownikom Skierowanym, lecz instytucja wysyłająca, w związku z powyższym Wnioskodawca nie pełni funkcji płatnika w odniesieniu do wynagrodzeń pracowników mających miejsce zamieszkania w Czechach. Wnioskodawca nie pełni również roli płatnika w odniesieniu do wynagrodzeń pracowników z Francji, Włoch i Hiszpanii. Stanowisko Wnioskodawcy w tej części jest prawidłowe.
Ponadto, jak wynika ze zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jako instytucja przyjmująca ma możliwość ponoszenia na rzecz Skierowanych Pracowników będących rezydentami Czech, Francji, Włoch i Hiszpanii kosztów związanym bezpośrednio z wykonywaniem przez Skierowanych Pracowników obowiązków w NBP w czasie skierowania. Będą to koszty związane przede wszystkim z odbywaniem podróży na terenie Polski lub podróży zagranicznych, które będą służyły realizacji zadań (obowiązków) wykonywanych przez Skierowanego Pracownika w okresie skierowania.
Świadczenia związane z podróżami będą wypłacane w formie diet oraz zwrotu kosztów, na zasadach przewidzianych w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167). Ewentualne inne świadczenia NBP na rzecz Skierowanych Pracowników będą wynikać z przebiegu i potrzeb związanych z indywidualnym uczestnictwem poszczególnych Skierowanych Pracowników w NBP w ramach Programu.
Przykładowo mogą to być koszty szkoleń, udziału w konferencjach i podobne (koszty te będą pokrywane bezpośrednio przez NBP na rzecz podmiotów trzecich, będących np. organizatorem szkoleń, konferencji). Powyższe koszty nie są bezpośrednio związane ze stosunkiem pracy, łączącym Skierowanego Pracownika z pracodawcą zagranicznym. Podstawą ich ponoszenia przez NBP, jako instytucję przyjmującą, będzie Porozumienie. Koszty te nie będą w żaden sposób refundowane przez jednostkę macierzystą Skierowanego Pracownika. W przedstawionych zdarzeniach przyszłych spełnione zostaną przesłanki wynikające z art. 21 ust. 13 ustawy PIT.
Według posiadanych informacji, w ocenie NBP, Skierowani Pracownicy nie będą przebywać w podróży służbowej w myśl przepisów prawa pracy państwa zamieszkania. W związku z faktem, że wypłacane przez Wnioskodawcę jako instytucję przyjmującą koszty nie będą bezpośrednio związane ze stosunkiem pracy, łączącym Skierowanego Pracownika z pracodawcą zagranicznym oraz podstawą ich ponoszenia będzie Porozumienie w sprawie udziału pracowników w programie czasowej wymiany pracowników, świadczeń tych nie można zakwalifikować do pracy najemnej.
W treści powyższych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie ma szczególnego przepisu regulującego opodatkowanie świadczeń z tytułu pokrycia wydatków związanych z indywidualnym uczestnictwem poszczególnych Skierowanych Pracowników w Programie, z którymi Wnioskodawca nie zawrze żadnej umowy, zatem w przedmiotowej sprawie należy zastosować przepisy z umów, który dotyczy innych dochodów.
Zgodnie z art. 20 ust. 1 polsko – czeskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to gdzie są osiągane, a nieobjęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Umowy podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.
Postanowienia ustępu 1 nie mają zastosowania do dochodu innego niż dochód z majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6 ustęp 2, jeżeli osoba osiągająca taki dochód, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez zakład w nim położony i gdy prawo lub majątek, z tytułu którego dochód jest wypłacany, są faktycznie związane z działalnością takiego zakładu. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 (art. 20 ust. 2 tej umowy).
Stosownie do art. 21 ust. 1 umowy polsko – francuskiej, części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw, bez względu na to skąd pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.
Postanowień ustępu 1 nie stosuje się, gdy osoba osiągająca zysk, posiadając miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie bądź działalność przemysłową lub handlową za pomocą zakładu położonego w tym Państwie, bądź wolny zawód w oparciu o stałą placówkę położoną w tym Państwie i gdy prawa lub dobra, z tytułu posiadania których osiągany jest zysk, są rzeczywiście związane z działalnością zakładu lub wykonywaniem wolnego zawodu. W tym przypadku stosuje się odpowiednio postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14. (art. 21 ust. 2 ww. umowy).
W myśl art. 22 ust. 1 umowy polsko – włoskiej, części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie bez względu na to, skąd one pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej umowy, będą opodatkowane tylko w tym Państwie.
Postanowień ustępu 1 nie stosuje się do dochodu innego niż dochód z tytułu majątku nieruchomego określonego w artykule 6 ustęp 2, jeżeli odbiorca takiego dochodu, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie za pośrednictwem zakładu tam położonego albo wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód, wykorzystując położoną tam stałą placówkę, a prawo bądź majątek, w związku z którymi dochód jest wypłacany, są rzeczywiście powiązane z takim zakładem lub stałą placówką. W takim wypadku części dochodu podlegają opodatkowaniu w tym drugim Umawiającym się Państwie zgodnie z jego prawem (art. 22 ust. 2 tej umowy).
Według art. 21 ust. 1 umowy polsko – hiszpańskiej, części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej umowy, będą opodatkowane tylko w tym Państwie.
Postanowienia ustępu 1 nie będą miały zastosowania do dochodu innego niż dochód z nieruchomości, określony w artykule 6 ustęp 2, jeżeli osoba osiągająca dochód, mając miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład lub wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód, wykorzystując położoną tam stałą placówkę, a prawa lub majątek, w związku z którymi osiągany jest dochód, są rzeczywiście związane z takim zakładem lub stałą placówką. W takim wypadku stosuje się odpowiednio postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14. (art. 21 ust. 2 ww. umowy).
Z powyższych przepisów umów wynika, że świadczenia dotyczące pokrywania przez Wnioskodawcę ww. kosztów jako inne dochody podlegają opodatkowaniu tylko w państwie zamieszkania uczestnika (Skierowanego Pracownika), zatem nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, a na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika, tj. poboru zaliczki na podatek dochodowy. Stanowisko Wnioskodawcy w tej części jest prawidłowe.
Skoro zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania przychód nie podlega opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, to w konsekwencji na Wnioskodawcy nie będą ciążyły z tego tytułu obowiązki informacyjne wynikające z powołanego we wniosku art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z uwagi na fakt, że świadczenia dotyczące pokrywania przez Wnioskodawcę kosztów podróży nie będą podlegały opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wystawienia informacji PIT-8C i zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie świadczeń wypłaconych przez Wnioskodawcę jest nieprawidłowe. W odniesieniu do Pracowników Delegowanych, należy wyjaśnić, co następuje.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 polsko – francuskiej, polsko – włoskiej i polsko – hiszpańskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także art. 14 ust. 1 polsko – czeskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, wynagrodzenie osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest poza jej terytorium, tj. odpowiednio w Czechach, Francji, we Włoszech, w Hiszpanii. Natomiast ust. 2 powyższych przepisów, określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu w państwie zamieszkania, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tych artykułach warunki.
Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w ust. 1, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce).
Zgodnie z pierwszym warunkiem odbiorca winien przebywać w drugim Państwie: w przypadku Czech – przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni w każdym dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, w przypadku Francji - okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni w danym roku podatkowym, w przypadku Włoch - okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni podczas danego roku kalendarzowego, w przypadku Hiszpanii - okres nie przekraczający łącznie 183 dni podczas roku finansowego.
Należy zauważyć, że stosownie do Komentarza do Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD) obliczanie długości pobytu w danym państwie jest dokonywane poprzez stosowanie metody opartej na „dniach fizycznej obecności”. W ramach tej metody każda część dnia, nawet bardzo krótka, spędzona przez podatnika w danym państwie, liczy się jako dzień obecności w tym państwie przy obliczaniu okresu 183 dni. Jako dzień obecności liczone są: dzień przybycia i wyjazdu, wszystkie inne dni spędzone w danym państwie, także soboty i niedziele, święta narodowe, urlopy przed, w czasie i po zakończeniu działalności, dni choroby.
Nie bierze się pod uwagę dni spędzonych w tym państwie w czasie przejazdu między dwoma miejscami położonymi poza tym państwem. Każdy pełny dzień spędzony natomiast poza danym państwem, czy to w celach wakacyjnych, służbowych, czy z innej przyczyny, nie może być brany pod uwagę. Oceniając drugi i trzeci warunek określony w wyżej wymienionym przepisie, należy ustalić podmiot, który wypłaca i ponosi wynagrodzenie pracownika. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że oddelegowanie obejmuje wyłącznie osoby będące pracownikami NBP, posiadające rezydencję podatkową w Polsce. Delegowani Pracownicy NBP zostaną oddelegowani do pracy na terytorium Czech, Francji, Włoch oraz Hiszpanii.
Wynagrodzenia za pracę Delegowanych Pracowników NBP będą ponoszone i wypłacane bezpośrednio przez NBP. NBP nie prowadzi na terytorium Czech, Francji, Włoch, jak i Hiszpanii działalności poprzez zagraniczne (znajdujące się na terenie tych państw) oddziały, nie posiada również w tych państwach zakładów w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Okres pobytu w Czechach Delegowanych Pracowników NBP będzie mógł przekraczać łącznie 183 dni podczas każdego dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, w przypadku gdy okres oddelegowania będzie przekraczał 6 miesięcy (co dopuszczają założenia Programu).
Okres pobytu we Francji Delegowanych Pracowników NBP nie będzie przekraczać łącznie 183 dni w danym roku podatkowym.okres pobytu we Włoszech Delegowanych Pracowników NBP nie będzie przekraczać łącznie 183 dni w danym roku kalendarzowym. Okres pobytu w Hiszpanii Delegowanych Pracowników NBP nie będzie przekraczać łącznie 183 dni w danym roku finansowym.
Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenia przyszłe należy wskazać, że w odniesieniu do pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce oddelegowanych do pracy we Francji, Włoszech i Hiszpanii wszystkie warunki o których mowa w art. 15 ust. 2 ww. umów zostały spełnione łącznie, a zatem wynagrodzenie tych osób będą podlegały opodatkowaniu tylko w państwie zamieszkania, tj. w Polsce. W tych przypadkach nie ma zastosowania metoda unikania podwójnego opodatkowania. Odmiennie sytuacja kształtuje się w odniesieniu do pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce oddelegowanych do pracy w Czechach.
Z treści zdarzenia przyszłego wynika, że nie zostanie spełniony warunek określony w art. 14 ust. 2 lit. a) polsko – czeskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. A zatem w tej sytuacji wynagrodzenia tych pracowników będą podlegały opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 14 ust. 1 zdanie drugie ww. umowy, tj. w państwie miejsca zamieszkania czyli w Polsce oraz w państwie świadczenia pracy, tj. w Czechach.
W przypadku, gdy wynagrodzenie podlega opodatkowaniu zarówno w Polsce jak i w Czechach, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu znajduje zastosowanie określona w art. 21 ust. 1 lit. a) polsko – czeskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania metoda unikania podwójnego opodatkowania.
Zgodnie z tym przepisem, w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce, podwójnego opodatkowania unika się w ten sposób, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Umowy może być opodatkowany w Republice Czeskiej, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień liter b) - c) niniejszego ustępu. Metoda ta podlega zastosowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegajacych opodatkowaniu zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób: do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według według skali okreslonej w ust. 1; ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów; ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
W Polsce dochód z tytułu pracy najemnej podlega opodatkowaniu jako przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast obowiązki Wnioskodawcy jako płatnika wynikają z art. 31 ww. ustawy. Zasady obliczania przez płatnika zaliczek na podatek dochodowy określają przepisy art. 32 ust. 1-7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z przepisem art. 38 ust. 1 ustawy o PIT, płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. la.
W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczną deklarację, według ustalonego wzoru – art. 38 ust. 1a ww. ustawy.
Stosownie natomiast do treści art. 39 ust. 1 ww. ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku, gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.
Jednocześnie na podstawie art. 32 ust. 6 ww. ustawy, zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a. W świetle powyższych przepisów płatnik wykonuje zatem swoje obowiązki w ten sposób, że oblicza i pobiera w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od wypłacanych pracownikowi dochodów ze stosunku pracy.
Dodatkowo, w przypadku pracy wykonywanej za granicą kwestie opodatkowania tego dochodu reguluje stosowna umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania. Płatnik natomiast odstępuje od poboru zaliczek na podatek przy spełnieniu przesłanek wskazanych w przepisie art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli w przypadku gdy wypłacane dochody podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza Polską. Przy tym, okolicznością, o której mowa w tym przepisie nie jest fakt, że pracownik będzie opodatkowywał swoje dochody poza Polską, lecz to, że jego dochody będą podlegać opodatkowaniu poza Polską.
W związku z tym, nie jest istotne, czy i jak pracownik albo pracodawca wywiązują się z obowiązków nałożonych przepisami podatkowymi kraju oddelegowania, lecz istotne jest, czy zgodnie z odpowiednią umową o unikaniu podwójnego opodatkowania dochody te będą podlegać opodatkowaniu poza Polską.
W przypadku zatem, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania określenie kraju, w którym dochody będą podlegać opodatkowaniu zależy od okresu pobytu pracownika za granicą stwierdzenie, że wynagrodzenie będzie podlegać opodatkowaniu poza Polską w przyszłości możliwe jest np. na podstawie umowy, z której wynika wola pracownika do pozostania w tym kraju przez ten okres oraz wola pracodawcy do umożliwienia tego pozostania i zatrudniania pracownika w tym okresie.
Należy jednak wskazać, że dany stan faktyczny powinien być oceniany na podstawie konkretnych dokumentów i konkretnych okoliczności faktycznych, a więc w przypadku, gdy umowa co prawda spełnia powyższe przesłanki, ale pracodawca posiada wiedzę o innych okolicznościach mających wpływ na długość tego pobytu to spełnienie tych przesłanek powinno być oceniane na podstawie całości wiedzy przez niego posiadanej. Na tej zasadzie – stosownie do art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – płatnik odstępuje od poboru zaliczek na podatek dochodowy w Polsce od wynagrodzeń pracowników, których pobyt w Czechach przekracza 183 dni w danym roku podatkowym.
Tym samym, mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w odniesieniu do wynagrodzeń wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz Delegowanych Pracowników świadczących pracę we Francji, we Włoszech i w Hiszpanii w ramach Programu, Wnioskodawca ma obowiązek naliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń za pracę zgodnie z art. 31, 32, 38 i 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wnioskodawca natomiast winien odstąpić od poboru zaliczek na podatek dochodowy w Polsce od wynagrodzeń pracowników, których pobyt w Czechach przekracza 183 dni w każdym dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, z uwagi na nie spełniony warunek, o którym mowa w art. 14 ust. 2 lit. a) powołanej umowy. Jednakże w informacji PIT-11, płatnik jest zobowiązany wykazać dochód zwolniony z opodatkowania na podstawie umowy polsko – czeskiej, uzyskany przez pracownika za pracę w Czechach.
Jednakże, jeżeli pracownicy złożą Wnioskodawcy stosowne wnioski o pobór podatku, to na Wnioskodawcy (płatniku) będzie ciążył obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy do organu podatkowego w Polsce od wynagrodzeń wypłacanych oddelegowanym pracownikom z tytułu pracy wykonywanej w Czechach. Pobór zaliczek, o których mowa powyżej winien być dokonywany z uwzględnieniem przepisów dotyczących zwolnień podatkowych.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest część przychodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawał w stosunku służbowym, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczym stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30% diety, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 15. Powyższe zwolnienie – w myśl art. 21 ust. 15 ww. ustawy, nie ma zastosowania do wynagrodzenia: pracownika odbywającego podróż służbową poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej; pracownika w związku z jego pobytem poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, a także w związku z pełnieniem funkcji obserwatora w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i siłwielonarodowych, o ile otrzymuje świadczenia zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 83 lub 83a; uzyskiwanego przez członka służby zagranicznej.
Z brzmienia powyższych przepisów wynika, że z wyżej powołanego zwolnienia podatkowego może skorzystać podatnik, który m.in.: posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy (w rozumieniu art. 3 ust. 1 cytowanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), uzyskuje w danym roku podatkowym dochody ze źródeł przychodu wymienionych ściśle w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy, czasowo przebywa za granicą, pobyt ten nie jest związany z odbywaniem podróży służbowej.
Wobec powyższego, skoro – jak wskazał Wnioskodawca – pracownicy wykonujący pracę poza granicami Polski posiadają rezydencję podatkową w Polsce, w związku z czym mają oni w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy i pracownicy ci uzyskują w danym roku podatkowym przychody ze stosunku pracy czasowo przebywając za granicą, oraz delegowani pracownicy nie będą odbywali podrózy służbowej, to pracownicy Wnioskodawcy mogą skorzystać ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i Wnioskodawca jako płatnik może powyższe zwolnienie uwzględnić przy obliczaniu podstawy opodatkowania ich przychodów.
Dla celów wyliczenia limitu zwolnienia należy brać pod uwagę dni, które łącznie spełniają następujące warunki: podatnik przebywał w tym dniu za granicą, podatnik pozostawał w tym dniu w stosunku pracy. Zatem w świetle powyższego zwolnienie wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy przysługuje za każdy dzień przebywania w stosunku pracy w związku z ich pracą za granicą. Do dni pobytu za granicą wlicza się więc soboty, niedziele, święta oraz dni płatnego urlopu wypoczynkowego, odbywanych w trakcie czasowego pobytu za granicą, pod warunkiem, jeśli w tym czasie pracownik pozostawał w stosunku pracy i przebywał za granicą oraz dni poświęcone na podróż tam/z powrotem.
Dieta nie przysługuje natomiast za te dni pobytu za granicą, w których osoba fizyczna przebywa na zwolnieniu lekarskim (ale jedynie za czas, w którym pobiera zasiłek pieniężny z ubezpieczenia społecznego a nie wynagrodzenie za czas choroby, o którym mowa w Kodeksie pracy) lub jest na urlopie bezpłatnym (z uwagi na fakt, że w obu przypadkach nie jest spełniony warunek mówiący o uzyskiwaniu dochodów ze stosunku pracy) jak również za te dni, które nie są związane z pracą za granicą lecz dotyczą odbywania podróży służbowej.
W przypadku przebywania pracownika na urlopie bezpłatnym bądź zwolnieniu lekarskim (za czas który pobiera zasiłek pieniężny z ubezpieczenia społecznego) nie jest spełniony warunek mówiący o uzyskiwaniu dochodów ze stosunku pracy i tym samym ww. okresu nie można zaliczać do dni pobytu pracownika przebywającego czasowo za granicą, za które przysługuje zwolnienie zgodnie z art. 21 ust.1 pkt 20 ww. ustawy. Stanowisko Wnioskodawcy w tej części jest prawidłowe.
Ponadto, wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy należności z tytułu kosztów podróży, zakwaterowania oraz diet pokrywane z EBC a wypłacane w pierwszym wariancie przez NBP oraz wypłacane zgodnie z drugim wariantem przez EBC można zakwalifikować do przychodów ze stosunku pracy, a tym samym, czy na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika w związku z wypłatą tych świadczeń.
Podkreślić należy, że o właściwej kwalifikowacji prawnej świadczenia otrzymywanego przez pracowników powinna decydować przede wszystkim podstawa prawna tegoś świadczenia, w szczególności okoliczność, czy obowiązek pokrycia kosztów podróży, zakwaterowania oraz diet wynika z umowy o pracę zawartej przez pracownika z Wnioskodawcą. A zatem należy w pierwszej kolejności ustalić, czy sfinansowanie kosztów podróży, zakwaterowania oraz diet jest świadczeniem, do którego pracownik jest uprawniony w związku z pozostawaniem w stosunku pracy z Wnioskodawcą i wynika z umowy o pracę, czy też stanowi odrębne świadczenie przyznane przez instytucję zagraniczną.
O kwalifikacji przedmiotowych świadczeń nie powinien przesądzać natomiast sam fakt, że koszty te będą wypłacane w dwóch różnych wariantach: w wariancie pierwszym przez Wnioskodawcę jako pośrednika oraz w wariancie drugim bezpośrednio przez EBC. Natomiast jak wynika ze zdarzenia przyszłego, zasady pokrycia kosztów podróży, zakwaterowania oraz diet wynika z Porozumienia, na podstawie którego pracownik uczestniczy w programie wymiany czasowej pracowników, a nie z umowy o pracę zawartej między Wnioskodawcą a pracownikiem. Wysokość ryczałtu na zakwaterowanie oraz diet ustalana jest przez EBC w oparciu o wskaźniki kosztów utrzymania w poszczególnych państwach.
Wybór sposobu płatności dokonywany jest przez instytucję wysyłającą i jest określany w Porozumieniu. Delegowani Pracownicy będą otrzymywać od EBC te świadczenia w związku z udziałem w Programie. Ciężar tych świadczeń i ich wypłata nie będą jednak ponoszone przez Wnioskodawcę. Podstawą do wypłaty tych świadczeń przez EBC będzie Porozumienie. Zatem, zarówno w pierwszym wariancie jak i w drugim wariancie należności pokrywane przez EBC należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł określonych w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17. Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy.
Oznacza to, że przychodem z innych źródeł będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne, czy częściowo odpłatne. Zatem, należy stwierdzić, że podmiotem finansującym koszty podróży, zakwaterowania oraz diety pracownikom z tytułu uczestnictwa w programie wymiany pracowników nie jest Wnioskodawca. Na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika z tego tytułu, gdyż podstawa prawna ich wypłaty nie wynika z zawartych umów o pracę i to nie Wnioskodawca ponosi ekonomiczny (finansowy) ciężar tych kosztów.
W pierwszym wariancie Wnioskodawca został zobligowany do wypłaty tych świadczeń, które w efekcie są pokrywane przez EBC. Wnioskodawca, który na zlecenie EBC jedynie wypłaca należności nie wchodzi w prawa i obowiązki EBC. W tej części stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe. Podsumowując: wynagrodzenia za świadczoną pracę w NBP uzyskane przez Skierowanych Pracowników mających miejsce zamieszkania we Francji, we Włoszech i w Hiszpanii od swoich zagranicznych pracodawców podlegają opodatkowaniu jedynie w państwie miejsca zamieszkania. Dochody te nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.
Wynagrodzenia pracowników mających miejsce zamieszkania w Czechach podlegają opodatkowaniu w miejscu zamieszkania, tj. w Czechach oraz w państwie świadczenia pracy, tj. w Polsce. Wnioskodawca w odniesieniu do wynagrodzeń pracowników nie będzie miał obowiązków płatnika, w tym obowiązków poboru zaliczek na podatek dochodowy oraz obowiązków informacyjnych. Świadczenia wypłacane przez NBP dotyczące pokrywania Skierowanym Pracownikom z tytułu kosztów związanych z bieżącym wykonywaniem pracy w NBP podlegają opodatkowaniu tylko w państwie zamieszkania uczestnika, a zatem nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.
Na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika, tj. poboru zaliczek na podatek dochodowy i nie będą ciążyły z tego tytułu obowiązki informacyjne wynikające z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z uwagi na fakt, że ww. świadczenia nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce, nie będzie miało zastosowania zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy. Wynagrodzenia uzyskane przez Delegowanych pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce za pracę świadczoną we Francji, Włoszech i w Hiszpanii podlegają opodatkowaniu jedynie w Polsce.
Od tych wynagrodzeń Wnioskodawca ma obowiązek naliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń za pracę zgodnie z art. 31, 32, 38 i 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynagrodzenia Delegowanych pracowników świadczących pracę w Czechach podlegają opodatkowaniu w państwie świadczenia pracy, tj. w Czechach oraz w państwie zamieszkania, tj. w Polsce. Od tych wynagrodzeń Wnioskodawca nie ma obowiązku naliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy. Jednakże w informacji PIT-11, płatnik jest zobowiązany wykazać dochód zwolniony z opodatkowania na podstawie umowy polsko – czeskiej, uzyskany przez pracownika za pracę w Czechach.
Natomiast, jeżeli pracownicy złożą Wnioskodawcy stosowne wnioski o pobór podatku, to na Wnioskodawcy (płatniku) będzie ciążył obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy do organu podatkowego w Polsce od wynagrodzeń wypłacanych Delegowanym Pracownikom z tytułu pracy wykonywanej w Czechach.
Wnioskodawca jako płatnik ma możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. i Należności z tytułu kosztów podróży, zakwaterowania oraz diet w wysokości ustalanej i pokrywanej przez EBC, wypłacane zarówno przez NBP jako pośrednika bądź bezpośrednio przez EBC stanowią przychody pracowników z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie będzie obowiązany do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy. Wnioskodawca nie będzie również zobowiązany do wystawienia informacji o uzyskanych dochodach z tytułu tych należności. Tut.
Organ nie dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy odnośnie obowiązków ciążących na Skierowanych Pracownikach, tj. zamiaru odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy i złożenia zeznania rocznego, gdyż te kwestie nie były przedmiotem zapytania, ponadto w powyższych kwestiach Wnioskodawca nie występuje w roli zainteresowanego. Należy wyjaśnić, że z powyższymi kwestiami z wnioskami o wydanie interpretacji indywidualnej powinni wystąpić Pracownicy Skierowani. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.
W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku.
Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4 2, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art.
47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.
Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.