INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. Nr 8, poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2012 r. (data wpływu 11 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 11 października 2012 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.
We wniosku tym zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: W 2009 r. Wnioskodawca nabył na własność od Agencji Nieruchomości Rolnych nieruchomość do majątku osobistego. Na nieruchomości tej nie prowadził działalności gospodarczej. W akcie notarialnym została określona cena nabycia, która została rozłożona na coroczne raty płatne wraz z oprocentowaniem. Wnioskodawca zamierza sprzedać ww. nieruchomość być może korzystając z usług pośrednika w obrocie nieruchomościami. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy w celu ustalenia dochodu z odpłatnego zbycia, jako koszt uzyskania przychodu należy przyjąć określoną w akcie notarialnym cenę nabycia, wydatki związane z zakupem nieruchomości oraz zapłacone Agencji Nieruchomości Rolnych odsetki do dnia sprzedaży? Zdaniem Wnioskodawcy, kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości są udokumentowane koszty nabycia. Ponieważ zgodnie z aktem notarialnym zapłata ceny została określona w ratach powiększonych o odsetki – według Wnioskodawcy – kosztem uzyskania będzie cena nabycia tej nieruchomości powiększona o zapłacone do dnia sprzedaży odsetki.
Ustawodawca określił w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodu. W pkt 32 wskazał, że kosztem uzyskania przychodu nie są naliczone lecz nie zapłacone odsetki od zobowiązań. Oznacza to, że kosztem uzyskania przychodu mogą być dla Wnioskodawcy odsetki o ile zostały faktycznie zapłacone Agencji Nieruchomości Rolnych. Gdyby nie umowa zawarta z ww. Agencją, zgodnie z którą cena została rozłożona na raty z określonym – niskim oprocentowaniem – nie doszłoby do zawarcia tej umowy. Zapłacone odsetki mają więc niewątpliwie związek z przychodem, który Wnioskodawca uzyska z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości.
W ocenie Wnioskodawcy, przychód ze sprzedaży nieruchomości będzie mógł pomniejszyć o koszty odpłatnego zbycia nieruchomości, czyli o prowizję agencji za pośrednictwo w obrocie nieruchomościami. Od tak obliczonego przychodu będzie mógł odjąć koszty uzyskania przychodu, czyli cenę nabycia określoną w akcie notarialnym, koszty notarialne związane z nabyciem nieruchomości oraz odsetki zapłacone Agencji Nieruchomości Rolnych do dnia sprzedaży. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn.
Dz. U. z 2012 r., poz. 361), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, innych rzeczy, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, iż w 2009 r. Wnioskodawca nabył na własność od Agencji Nieruchomości Rolnych nieruchomość do majątku osobistego. Na nieruchomości tej nie prowadził działalności gospodarczej. W akcie notarialnym została określona cena nabycia, którą rozłożono na coroczne raty płatne wraz z oprocentowaniem. Wnioskodawca zamierza sprzedać ww. nieruchomość być może korzystając z usług pośrednika w obrocie nieruchomościami. W myśl art. 30e ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
Stosownie do art. 30 e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać: dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131. Stosownie zaś do art. 30 e ust. 5 tej ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.
Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.
Natomiast, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych.
Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy). Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).
Do takich kosztów można zaliczyć: koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe.
Zgodnie z ogólną zasadą wyrażona w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Co do zasady kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie wydatki pod warunkiem, że: istnieje związek przyczynowo – skutkowy pomiędzy poniesionymi wydatkami, a przychodami (wydatki poniesione zostały w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów); nie jest to wydatek wskazany w zamkniętym katalogu wydatków nie uznanych za koszty uzyskania przychodów określonych w art. 23 ust. 1 ustawy.
W niektórych przypadkach jednak ustawodawca w inny sposób określił koszty uzyskania przychodów. Dotyczy to np. kosztów zryczałtowanych ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych, z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich, jak również kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Wobec powyższego uznać należy, że wskazany przez Wnioskodawcę art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje zastosowania przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych.
Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
W myśl art. 22 ust. 6f cytowanej ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".
W świetle powyższego definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, iż koszty takie stanowią udokumentowane koszty nabycia, powiększone o nakłady, które zwiększyły wartość tych nieruchomości i praw majątkowych, a poczynione w czasie ich posiadania. Zatem, dyspozycja art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje wyłącznie te wydatki, które zostały faktycznie poniesione oraz bezpośrednio w związku z dokonaniem czynności prawnej nabycia, tj. np. zapłaconą cenę nabycia określoną w umowie przeniesienia własności nieruchomości.
Skoro w ww. przepisie ustawodawca enumeratywnie wskazuje jakie wydatki można uznać za koszt uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, to nie sposób domniemywać, że również inne wydatki nie wymienione w tym przepisie stanowią koszt uzyskania przychodu z tej sprzedaży. Biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe należy więc stwierdzić, iż do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć zapłaconą nabywcy cenę wynikającą z aktu notarialnego oraz wydatki związane ze sporządzeniem ww. aktu notarialnego.
Natomiast wydatki na spłatę odsetek od rat udzielonych Wnioskodawcy w związku z zakupem ww. nieruchomości przez Agencję Nieruchomości Rolnych nie będą stanowiły kosztu nabycia tej nieruchomości. Są to bowiem wydatki mające na celu zrekompensowanie Agencji Nieruchomości Rolnych ewentualnych strat, jakie powstały w związku z faktem, iż w dniu sprzedaży tej nieruchomości nie uzyskała należnej ceny z uwagi na rozłożenie jej na raty. Powyższe - wbrew stanowisku Wnioskodawcy - uniemożliwia zakwalifikowanie tych wydatków do kosztów o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wydatki te nie stanowią również nakładów poczynionych na przedmiotową nieruchomość w trakcie jej posiadania, o których mowa w ww. przepisie. Wydatki te nie wpłynęły bowiem na podwyższenie wartości tej nieruchomości. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.